7 Innføring av dokumentasjonskrav for utgifter på tjenestereiser mv.

7.1 Bakgrunn

Etter ligningsloven § 7-1 kan Finansdepartementet fastsette takseringsregler for formues-, inntekts-, og fradragsposter som må fastsettes ved skjønn. Satsene i takseringsreglene skal legges til grunn ved ligningen med mindre forholdene i den enkelte sak tilsier et ikke ubetydelig avvik. Kompetansen til å fastsette forskrift om takseringsregler er delegert til Skattedirektoratet.

I Skattedirektoratets takseringsregler § 1-2-2 er det blant annet fastsatt: «Nattillegg utbetalt for tjenestereiser i samsvar med satser og legitimasjonskrav i statlig særavtale, anses ikke å ha gitt skattepliktig overskudd.»

I særavtalen for reiser innenlands for statens regning er det i § 10 fastsatt at det ulegitimerte nattillegget er kr 400,-. Dersom det dokumenteres overnatting på hotell eller tilsvarende, er det ulegitimerte nattillegget kr 700,-.

Etter særavtalen for reiser utenlands for statens regning er det i § 9 gitt regler om nattillegg. Etter særavtalen kan det kan ytes ulegitimert nattillegg i samsvar med satser gjengitt i vedlegg til særavtalen. Disse er fastsatt med beløp for hvert enkelt land og for noen land i tillegg også for enkelte byer i landet.

7.2 Gjeldende rett

Etter skatteloven § 5-1 er enhver fordel vunnet ved arbeid, kapital og virksomhet skattepliktig inntekt. Dette vil også gjelde overskudd på utgiftsgodtgjørelser eller utgiftsrefusjoner, jf. skatteloven § 5-1 jf. § 5-11. Det er således på det rene at overskudd på godtgjørelser til dekning av tjenesteutgifter i utgangspunktet er skattepliktig inntekt. Etter takseringsreglene skal det imidlertid ikke anses å foreligge noe overskudd dersom det utbetales utgiftsgodtgjørelse i form av nattillegg etter statens satser.

Næringsdrivende (bokføringspliktige) som eventuelt mottar godtgjørelse til dekning av merkostnader innenfor virksomheten, skal inntektsføre beløpet i sin helhet. Dersom det er grunnlag for fradrag for kostnader til overnatting gis dette etter alminnelige regler. Næringsdrivende kan ikke føre fradrag etter satsene som følger av særavtalene for nattillegg, men må føre fradrag i samsvar med faktiske dokumenterte kostnader. Næringsdrivende skatter dermed av eventuelt reelt overskudd på mottatt godtgjørelse for blant annet losji, i motsetning til lønnstakere.

Når nattillegg utbetales av arbeidsgiver i samsvar med reiseregulativene, vil det ikke bli ansett å foreligge skattepliktig overskudd. Utbetalt godtgjørelse som overstiger satsene, skal behandles som lønn i forhold til beskatning av så vel den ansatte som hos arbeidsgiveren. Dersom det dokumenteres kostnader til overnatting på tjenestereise som overstiger satsene i regulativene, kan arbeidsgiver dekke de faktiske kostnadene. Når arbeidsgivers dekning i disse tilfellene er lik kostnadene, blir det ikke noe overskudd, og den ansatte skal følgelig ikke beskattes for noen del av dekningen.

7.3 Departementets vurderinger og forslag

For arbeidstakere på tjenestereise er det i dag en kobling mellom reiseregulativene og skattereglene. Godtgjørelse utbetalt i samsvar med regulativene skal ikke anses å gi overskudd selv om de faktiske kostnadene er lavere, og det dermed reelt sett er et overskudd. I utgangspunktet er det ingen nødvendig sammenheng mellom statens satser for godtgjørelse og de sjablonmessig fastsatte satsene for skattefri utgiftsgodtgjørelse i takseringsreglene. I takseringsreglene er det lagt til grunn at statens godtgjørelsessatser kun dekker de reelle kostnadene, slik at godtgjørelsen ikke gir noe skattemessig overskudd. Dette vil ofte ikke være tilfelle, fordi statens godtgjørelsessatser er sjablonpreget og i stor utstrekning fastsettes gjennom forhandlinger med arbeidstakerorganisasjonene.

Departementet anser det generelt prinsipielt utheldig at skattereglene på denne måten er koblet til regulativer om dekning av tjenesteutgifter. Faktisk overskudd på utgiftsgodtgjørelser bør skattemessig behandles som lønn, dersom det ikke er vesentlige administrative hensyn som taler for en sjablonmessig ligningsbehandling. Når det gjelder utgifter til overnatting, vil det ikke være vanskelig å fremlegge dokumentasjon for de faktiske kostnadene. Arbeidstaker vil normalt ha dokumentasjon for kostnadene, for eksempel hotellregning, eller enkelt kunne framskaffe dokumentasjon ved betaling for overnatting.

Departementet foreslår å innføre plikt for arbeidstaker til å dokumentere faktiske losjiutgifter som vilkår for skattefri dekning fra arbeidsgiver. Dersom godtgjørelsen for losji som arbeidstaker får fra arbeidsgiver, overstiger de faktiske kostnadene, skal differansen skattlegges. Det vil dermed ikke kunne ytes godtgjørelse for losji som overstiger de faktiske kostnadene uten at overskuddet skattlegges som lønn på den ansattes hånd. Dette bør gjelde uavhengig av om reisen skjer innenlands eller utenlands, med et unntak for den ulegitimerte innenlandssatsen på 400 kroner, se nedenfor.

Arbeidsgiver skal fremdeles kunne utbetale nattillegg etter sats (og få fradrag for dette), men differansen mellom satsen og lavere faktiske utgifter vil være skattepliktig overskudd på arbeidstakerens hånd. Forslaget medfører slik sett også et bedre samsvar (symmetri) mellom hva arbeidsgiveren får i fradrag, og hva som er summen av faktisk losjikostnad og inntektstillegg for arbeidstakeren. Siden dokumentasjonskravet er begrenset til overnattingsutgifter, vil kravet være enkelt å oppfylle. Arbeidsgiver vil ved dekning av kostnader til reiser ha plikt til å innberette som lønn all utbetalt godtgjørelse til overnatting på tjenestereiser, mv. hvor det ikke er dokumentert hvilke kostnader som faktisk er betalt for overnattingen.

Ved reiser innenlands vil det likevel fortsatt kunne utbetales en ulegitimert godtgjørelse for overnatting på 400 kroner pr. døgn uten overskuddsbeskatning. Poenget med denne lavere satsen i statens reiseregulativ er at den reisende arbeidstakeren skal kunne slippe å gi nærmere opplysninger om losji i reiseregningen sin, når losjidekningen er så lav. Sterke praktiske grunner tilsier da at heller ikke skattemyndighetene krever losjidokumentasjon for å unnlate beskatning av denne lave satsen.

Teknisk gjennomføres endringene gjennom endring av forskriften til ligningsloven § 7-1 om takseringsregler til bruk ved ligningen. Skattedirektoratet vil således stå for gjennomføringen av forslaget.

7.4 Administrative og økonomiske konsekvenser

7.4.1 Administrative konsekvenser

For arbeidsgivere vil det måtte kreves dokumentasjon for kostnadene til overnatting, bortsett fra reiser innenlands hvor det kan utbetales 400 kroner ulegitimert pr. døgn. For mange private virksomheter vil dokumentasjon være det normale, fordi det bare utbetales godtgjørelse for faktiske kostnader. For virksomheter som har utbetalt godtgjørelse etter statens satser, vil dokumentasjon for kostnadene til overnatting måtte fremlegges. Er det utbetalt godtgjørelse som overstiger de faktiske kostnadene, vil det overskytende skattemessig måtte behandles som lønn. Dette innebærer at overskuddet skal innberettes som lønn, og det skal foretas skattetrekk og betales arbeidsgiveravgift for denne del av godtgjørelsen.

For skattemyndighetene vil endringen antakelig ikke medføre ekstraarbeid av betydning, forutsatt at arbeidsgiver etterlever reglene på riktig måte. Ved bokettersyn kan også godtgjørelse for overnatting inngå som en del av kontrollen. Mange foretak vil imidlertid ha automatiske rutiner for behandling av lønn og godtgjørelser. Kontrollen vil da kunne konsentreres om at disse rutinene anvendes konsekvent og at de gir korrekt resultat om det som eventuelt skal innberettes som lønn.

7.4.2 Økonomiske konsekvenser

For arbeidsgivere vil det kunne bli påført noen ekstra kostnader til tilpasning av databaserte systemer knyttet til innberetning av lønn og godtgjørelser. For virksomheter som fortsetter å utbetale godtgjørelse etter satser i regulativer, vil det kunne bli ekstra arbeid, og derved også økte kostnader, knyttet til etterlevelse av reglene. Særlig vil dette være tilfellet for virksomheter med stor reisevirksomhet.

Provenymessige konsekvenser er på skjønnsmessig grunnlag anslått til kr 100. mill. påløpt og kr 80 mill. bokført.