21 Endringer i skattereglene for kraftforetak

21.1 Innføring av regler om nøytral grunnrentebeskatning

21.1.1 Innledning og sammendrag

21.1.1.1 Innledning

Regjeringen vil sikre en bedre kraftbalanse gjennom å øke tilgangen på vannkraft. Å legge til rette for investeringer i nye, mindre vannkraftverk og opprusting av eksisterende vannkraftverk er en viktig del av dette arbeidet. Norges vassdrags- og energidirektorat (NVE) har anslått potensialet for utbygging av småkraftverk og opprustning av eksisterende verk til nærmere 40 TWh. Til sammenlikning er om lag 120 TWh allerede utbygd.

Produksjon av vannkraft gir potensielt en særskilt høy avkastning (grunnrente). Dette skyldes at produksjon av vannkraft er basert på utnytting av en knapp naturressurs. En riktig utformet skatt på grunnrente vil ikke påvirke kraftforetakenes investeringsbeslutninger. Dette tilsier at en i størst mulig grad bør beskatte grunnrente. For et gitt skattenivå, vil det redusere behovet for vridende skatter. Regjeringen foreslår forbedringer i grunnrenteskatten som stimulerer til økt, lønnsom produksjon av ren og fornybar energi.

Det vises til St.prp. nr. 1 (2007-2008) Skatte-, avgifts- og tollvedtak avsnitt 2.3.2 for en nærmere omtale av kraftbransjen og en oversikt over de ulike skattene i vannkraftsektoren.

21.1.1.2 Sammendrag

Utformingen av gjeldende regler for grunnrenteskatt kan hindre at enkelte samfunnsøkonomisk lønnsomme investeringer blir gjennomført. Det skyldes at investor ikke har full sikkerhet for fradrag for alle investeringskostnader. Det vises til St.prp. nr. 1 (2007-2008) avsnitt 2.3.2 for en gjennomgang av de økonomiske prinsippene for at grunnrenteskatten skal virke nøytralt på investeringsbeslutningene, samt tidligere vurderinger knyttet til problemstillingen.

Departementet foreslår at det med virkning fra inntektsåret 2007 innføres regler om årlig beregning av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå. Det sentrale elementet i forslaget er at negativ grunnrenteinntekt pr. kraftverk beregnet fra og med inntektsåret 2007, skal kunne samordnes med positiv grunnrenteinntekt ved andre kraftverk som er eiet av samme skattyter (verksamordning).

For selskapslignede kraftforetak som inngår i skattemessige konsern som omfattes av reglene om konsernbidrag, foreslås innført en adgang til samordning av positiv grunnrenteinntekt etter verkssamordning hos et (ytende) foretak mot negativ grunnrenteinntekt etter verksamordning hos et annet (mottakende) konsernselskap i samme inntektsår (konsernintern samordning), jf. avsnitt 21.1.3.1.

For negativ grunnrenteinntekt etter verks- og konsernintern samordning foreslås innført en adgang til fremføring mot samordnet positiv grunnrenteinntekt hos samme skattyter i senere inntektsår. Fremføringsadgangen skal være tidsubegrenset og skal gjelde uansett om produksjonsvirksomheten er opphørt i de verk som har generert den negative grunnrenteinntekten. I tillegg foreslås adgang til konsernintern fremføring av negativ grunnrenteinntekt etter samordning i et konsernselskap fra tidligere inntektsår, mot positiv grunnrenteinntekt etter verkssamordning og etter eventuell fremføring av negativ samordnet grunnrenteinntekt fra tidligere år i et annet konsernselskap, jf. avsnitt 21.1.3.2.

Ved realisasjon av kraftverk skal fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå, på lignende måte som etter gjeldende regler, enten gjøres opp hos overdragende skattyter etter reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd a eller videreføres hos overtakende skattyter etter reglene om skattemessig kontinuitet. Disse regler vil også gjelde ved realisasjon av verk hvor produksjonsvirksomheten er nedlagt.

Ved hjemfall til staten foreslås det at reglene om oppgjør av negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå gis anvendelse ved vederlagsfri overføring av eierskap til kraftverk. Alternativt skal fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå kunne overføres mot vederlag til ny skattepliktig eier som overtar kraftverket i forbindelse med hjemfall. Disse regler foreslås supplert med en utbetalingsordning av skatteverdien av negativ grunnrenteinntekt som ikke kompenseres etter reglene foran. Det vises til avsnitt 21.1.3.3.

Det foreslås ingen endring i gjeldende regler om behandling av negativ grunnrenteinntekt. Departementets forslag omfatter grunnrenteinntekt som er beregnet pr. kraftverk og som er tilordnet skattemessig eier av kraftverket som skattyter i samsvar med gjeldende regler, slik:

• positiv grunnrenteinntekt pr. kraftverk etter fremføring av (gammel) negativ grunnrenteinntekt fra inntektsåret 2006 eller tidligere år og

• (ny) negativ grunnrenteinntekt pr. kraftverk for inntektsåret 2007 og senere år.

Forslagene griper ikke inn i gjeldende regler om behandling av gammel negativ grunnrenteinntekt i forbindelse med oppgradering av eksisterende verk som medfører at det anses etablert et nytt kraftverk. Departementet vil imidlertid vurdere mulige endringstiltak for behandlingen av gammel negativ grunnrenteinntekt i slike tilfeller og komme tilbake til disse spørsmål på et senere tidspunkt, jf. avsnitt 21.1.3.4.

Forslaget om innføring av en samordnings- og fremføringsadgang på skattyternivå og konsernintern samordning, kombinert med forslagene knyttet til realisasjon, hjemfall og nedleggelse av kraftverk, vil etter departementets oppfatning gi skattyter full sikkerhet for anvendelse av de negative posisjonene.

Med utgangspunkt i at forslagene vil medføre at skattyter med full sikkerhet vil kunne utnytte negativ grunnrenteinntekt beregnet for inntektsåret 2007 og senere år, foreslår departementet å fjerne risikotillegget både i renten for fremføring av samordnet negativ grunnrenteinntekt og ved beregning av friinntekt fra og med samme inntektsår. Risikotillegget for fremføring av gamle negative posisjoner oppstått før innføringen av nye regler foreslås redusert fra 4 pst. til 2 pst., jf. avsnitt 21.1.4.

Forslaget om innføring av en samordnings- og fremføringsadgang for grunnrenteinntekt på skattyternivå medfører også behov for tilpasninger til gjeldende regler i skatteloven § 18-5 om verdsettelse av kraftanlegg for formues- og eiendomsskatteformål. Etter denne regel gis det fradrag for «pliktig skatt for grunnrenteinntekt for kraftverket» som etter forslaget ikke lenger vil samsvare med den grunnrenteskatt skattyter blir ilignet etter samordning. Tilsvarende spørsmål gjelder reglene etter skatteloven § 10-42 ellevte ledd om fradrag for grunnrenteskatt i grunnlaget for tillegg i alminnelig inntekt ved utdeling til andelseiere i deltakerlignede selskaper. Departementet foreslår at grunnrenteskatt etter disse regler skal tilsvare det aktuelle kraftverks andel av positiv grunnrenteinntekt etter fremføring og samordning på skattyternivå, og eventuelt konsernintern samordning, det enkelte inntektsår. Det vises til avsnitt 21.1.5.

Som en konsekvens av forslagene foran, foreslås også regler om beregning av andeler av negativ og positiv grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå for fordeling mellom de enkelte kraftverk som har inngått i samordningen. Samordnet negativ/positiv grunnrenteinntekt foreslås fordelt mellom de kraftverk som har fått beregnet negativ/positiv grunnrenteinntekt det enkelte inntektsår basert på størrelsen av den negative/positive grunnrenteinntekt ved det enkelte verk, jf. avsnitt 21.1.6.1. Videre foreslås gjennomføringsregler for fordelingen, samt tiltak for begrensning av virkningene for fastsatte fordelinger av posisjonene mellom de enkelte verk ved endring av ligning for tidligere inntektsår, jf. 21.1.6.2 og 21.1.6.3.

21.1.2 Gjeldende rett

21.1.2.1 Beregning av grunnrenteinntekt det enkelte inntektsår

Kraftverket som beregningsenhet (skatteobjekt) for grunnrenteinntekt

Det er det enkelte kraftverk som er beregningsenhet for grunnrenteinntekt, jf. skatteloven § 18-3 første ledd. I § 18-1 annet ledd bokstav b er kraftverk definert slik: «med kraftverk menes selve kraftstasjonen.» Begrepet kraftverk er ytterligere presisert i Finansdepartementets forskrift til skatteloven 19. november 1999 nr. 1158 (FSFIN) § 18-3-3, slik:

«Generatorer tilkoblet turbiner som har inntak i vassdraget samme sted og utløp i vassdraget samme sted, slik at samme vannfall utnyttes, regnes å tilhøre samme kraftverk.»

For kraftverk som bruttolignes, jf. skatteloven § 10-40 tredje ledd, er det gjort unntak fra utgangspunktet om at kraftverket er beregningsenhet for grunnrenteinntekten, jf. skatteloven § 18-3 åttende ledd. Etter denne bestemmelsen skal grunnrenteinntekten fastsettes for hver enkelt deltaker.

Beregningsreglene i skatteloven § 18-3 annet og tredje ledd

Grunnrenteinntekten skal avspeile avkastning utover risikofri avkastning fra kraftproduksjonen ved det enkelt kraftverk. Etter skatteloven § 18-3 annet ledd fastsettes beregningsgrunnlaget for den løpende grunnrenteinntekten med utgangspunkt i brutto salgsinntekter i inntektsåret. Produksjonen vurderes som hovedregel til spotmarkedspriser som sikrer at grunnrenteskatten treffer den løpende avkastningen fra naturressursen og at bruttoinntekten fastsettes etter produksjonens markedsverdi i den aktuelle perioden. Det er fastsatt unntak for:

• Konsesjonskraft som verdsettes til konsesjonskraftprisen

• Langsiktige kontrakter som verdsettes til faktisk kontraktspris

• Kraft som brukes i samme foretak/konsern som produserer den verdsettes til prisen på Statkrafts 1976-kontrakter

I grunnrenteinntektsgrunnlaget medregnes dessuten gevinst ved realisasjon av driftsmiddel som benyttes i kraftproduksjonen.

I § 18-3 tredje ledd er det gitt regler om fradrag i beregningsgrunnlaget etter annet ledd. Etter § 18-3 tredje ledd bokstav a gis det fradrag for driftsutgifter som regulært følger av kraftproduksjonen, samt kostnader til innmating av kraft til nettet. Videre gis det fradrag for konsesjonsavgift, samt eiendomsskatt og inntektsårets skattemessige avskrivninger av driftsmidler som er knyttet til kraftproduksjonen.

Etter § 18-3 tredje ledd bokstav b gis det fradrag for en friinntekt som skal skjerme risikofri avkastning mot grunnrenteskatt. Friinntekten fastsettes som gjennomsnittet av de skattemessige verdier av driftsmidlene pr. 1. januar og 31. desember, herunder ervervet forretningsverdi og immaterielle rettigheter knyttet til kraftproduksjonen, multiplisert med en normrente (før skatt) som skal avspeile risikofri avkastning.

Grunnrenteinntekt etter skatteloven § 18-3 annet og tredje ledd skal tilordnes eier av «kraftverk», hvilket innebærer at beregning og tilordning tidligst vil kunne foretas ved byggestart for nye kraftverk. Ved endringslov 15. desember 2005 nr. 81 ble skatteloven § 18-3 tredje ledd bokstav b endret slik at det skal beregnes og gis fradrag for friinntekt tilsvarende investeringskostnader som skal behandles som del av kostprisen for driftsmidler som skal knyttes til produksjonen, fra og med det inntektsår kostnadene er realisert. I motsetning til fradrag for driftskostnader, er fradrag for friinntekt som nevnt ikke betinget av det nye eller oppgraderte kraftverk er satt i produksjon.

Nevnte lovendring regulerer imidlertid ikke ytterpunktet for beregning av grunnrenteinntekt og beregning av friinntekt i forbindelse med varig opphør av produksjonsvirksomheten i kraftverket. Dersom det kan konstateres at produksjonsvirksomheten er opphørt, slik at opphøret er av varig karakter og det ikke har sammenheng med pågående opprustningsarbeider, vil det ikke være grunnlag for beregning av grunnrenteinntekt eller gi fradrag for friinntekt for det aktuelle verk.

Beregnet løpende grunnrenteinntekt pr. kraftverk det enkelte inntektsår etter disse regler vil enten kunne være positiv, null eller negativ.

Tilordning av beregnet grunnrenteinntekt for kraftverk til eier av kraftverket som skattyter

Mens det er kraftverket som sådant som er beregningsenhet for grunnrenteinntekten, er det eieren av kraftverket som er subjektet for skatteplikten. Dette følger av § 18-3 første ledd første punktum, der det heter:

«Eier av kraftverk skal svare skatt til staten på grunnlag av grunnrenteinntekt som fastsettes etter bestemmelsene i annet til åttende ledd for hvert kraftverk.»

Tilordning av beregnet grunnrenteinntekt for kraftverket til skattemessig eier som skattyter kan enten være via direkte eierskap til kraftverket, via eierandeler i kraftforetak som deltakerlignes etter nettometoden eller via særskilt inntektsberegning og tilordning til eierandeler i kraftforetak som deltakerlignes etter bruttometoden.

Nettometoden er hovedregelen for ligning av deltakerlignede selskap, jf. skatteloven § 10-40. Ved nettoligning fastsettes inntekt for selskapet som om selskapet var skattyter. Nettoresultatet fordeles så på deltakerne etter eierandel. Dette gjelder også ved fastsettelse av grunnrenteinntekt for kraftverk selskapet eier. Grunnrenteinntekt beregnet for selskapets kraftverk etter reglene i skatteloven § 18-3 annet og tredje ledd, fordeles på deltakerne etter eierandel. Eier selskapet flere kraftverk, blir deltakerne tilordnet en andel av beregnet grunnrenteinntekt for hvert kraftverk i henhold til sine eierandeler.

I skatteloven § 10-40 tredje ledd er det gjort unntak fra nettoligning for selskaper og sameier som driver produksjon av vannkraft når deltakerne selger det vesentlige av kraftproduksjonen på selvstendig basis. Slike foretak skal deltakerlignes etter en bruttometode som bl.a. innebærer at deltakerne for skatteformål blir ansett for å eie en andel av selskapets driftsmidler og at beregning av inntekter og utgifter knyttet til eierandelen beregnes direkte på andelseiers hånd. Den enkelte deltaker kan velge avskrivningssats uavhengig av de øvrige deltakerne og vil også kunne ha sin individuelle kostpris på driftsmidlene. Etter skatteloven § 18-3 åttende ledd, skal grunnrenteinntekten for bruttolignede kraftverk fastsettes for hver deltaker, og ikke for kraftverket. Det innebærer at den enkelte deltaker i det bruttolignede selskap eller sameie mv. må foreta en separat beregning av grunnrenteinntekten etter reglene i § 18-3 annet og tredje ledd. Beregningen baseres på deltakerens individuelle forhold (skattemessige verdier, avskrivninger og inngåtte kontrakter mv.).

Dersom kraftverket realiseres i løpet av året, skal grunnrenteinntekten for realisasjonsåret beregnes særskilt for kjøper og selger, jf. skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav c, og utfyllende bestemmelser i FSFIN § 18-3-28. Det er gitt anvisning på at også friinntekten da skal beregnes separat for overdrager og erverver. Ovennevnte regler vil få tilsvarende anvendelse for overdragende og overtakende skattyter ved realisasjon av andel i bruttolignet kraftforetak.

Ingen samordning av negativ grunnrenteinntekt beregnet for et kraftverk mot positiv grunnrenteinntekt fra andre verk skattyter eier

Ved kraftskattereformen ble det innført regler som innebærer at grunnrentebeskatningen «gjerdes inn» til det kraftverk inntekten beregnes for og den skattyter som er tilordnet denne. Etter gjeldende rett skal alle grunnrenteskatteposisjoner beregnet pr. kraftverk utelukkende ha betydning for det verk inntektene springer ut fra. Etter skatteloven § 18-3 fjerde ledd annet punktum kan negativ grunnrenteinntekt ikke føres til fradrag mot positiv grunnrenteinntekt ved et annet kraftverk som skattyter eier eller mot skattyters øvrige inntekter.

21.1.2.2 Behandling av negativ grunnrenteinntekt fra tidligere inntektsår

Fremføringsadgang begrenset til positiv grunnrenteinntekt ved samme kraftverk i senere inntektsår

Beregning av grunnrenteinntekt for kraftverket for det enkelte inntektsår, kan bli negativ. Etter skatteloven § 18-3 fjerde ledd første punktum kan skattyters negative grunnrenteinntekt fra et kraftverk fremføres med rente, til fradrag i neste års grunnrenteinntekt. Det følger av bestemmelsens annet punktum at denne fremføringsadgangen er begrenset til beregnet positiv grunnrenteinntekt for samme kraftverk. Negativ grunnrenteinntekt ved et kraftverk kan ikke fremføres til fradrag mot positiv grunnrenteinntekt «ved et annet kraftverk» som skattyter eier eller mot skattyters øvrige inntekter.

Fremføringsadgangen kan i utgangspunktet bare benyttes av den skattyter som er tilordnet den negative grunnrenteinntekt og bare dersom vedkommende er eier av verket ved utgangen av det inntektsår fremføringsadgangen benyttes. Dette følger av reglene om behandling av negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk, jf. foran.

Negativ grunnrenteinntekt ved opphør av kraftproduksjonsvirksomhet i kraftverk

Den fremføringsadgang for negativ grunnrenteinntekt som følger av § 18-3 fjerde ledd gjelder uten tidsbegrensning. Midlertidig opphør av kraftproduksjonen i et kraftverk, medfører ikke at ubenyttet negativ grunnrenteinntekt faller bort. Etter gjeldende rett vil en slik negativ grunnrenteinntekt imidlertid bare kunne fremføres mot senere positiv grunnrenteinntekt beregnet for samme verk og fradraget vil således være avhengig av produksjonsvirksomheten starter opp igjen i det samme kraftverket.

Opphør av kraftproduksjonen i et kraftverk er aktuelt dersom det ikke lengre kan drives lønnsomt, heller ikke ved å foreta investeringer i dette. Departementet er kjent med at Sentralskattekontoret for storbedrifter har til behandling ulike spørsmål knyttet til adgangen til fortsatt fremføring av negativ grunnrenteinntekt i forbindelse med at det foretas oppgraderingsinvesteringer for bedre utnyttelse av vannfall/vassdrag med eksisterende kraftverk. Spørsmålet er om oppgraderingen skal anses å innebære en videreføring av det eksisterende kraftverk eller om oppgraderingen er av en slik karakter og omfang at det anses bygget et nytt kraftverk. I sistnevnte tilfelle vil gjeldende kraftverksdefinisjon i skatteloven § 18-1 annet ledd i kombinasjon med samordningsforbudet i § 18-3 fjerde ledd, medføre at negativ grunnrenteinntekt fra det opprinnelige verk ikke kan fremføres mot positiv grunnrenteinntekt fra det nye kraftverk.

Negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk etter hovedregelen i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav a

Ved realisasjon av kraftverk er det hovedregelen at den fremførbare negative grunnrenteinntekt for kraftverket fra tidligere år skal gjøres opp med endelig virkning hos overdragende skattyter. Dette gjøres ved at den skal gå til fradrag ved beregning av en særskilt grunnrenteinntekt som skal beregnes ved realisasjonen, jf. skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav a.

Beregning av gevinst etter § 18-3 sjette ledd bokstav a, kan skjematisk fremstilles slik:

Utgangsverdi (vederlaget)

- summen av skattemessig verdi på driftsmidlene som brukes i produksjonen

- aktiverte kostnader til erverv av vannfall

- negativ grunnrenteinntekt til fremføring i verket

= Gevinst til grunnrentebeskatning evt. tap til tilbakeføring

Regelen kom inn i forbindelse med vedtakelse av kraftskattereformen i 1996, jf. Ot.prp.nr. 23 (1995-96) avsnitt 9.4.6 hvor det bl.a. angis at

«Ved denne løsningen vil hele grunnrenten i verket tas ut gjennom gevinsten og skattelegges med skatt på grunnrente.»

Eventuell positiv grunnrenteinntekt (heretter benevnt grunnrentegevinst) behandles og beskattes som annen grunnrenteinntekt som beregnes for verket og tilordnes overdragende skattyter i realisasjonsåret.

Eventuell negativ differanse etter gevinstberegningen i § 18-3 sjette ledd (heretter benevnt grunnrentetap) kan tilbakeføres med rente mot overdragende skattyters eventuelle positive grunnrenteinntekt i samme eller tidligere år, jf. skatteloven § 18-6 bokstav a annet punktum. Som nevnt skal grunnrenteinntekt for realisasjonsåret beregnes særskilt for kjøper og selger hvis verket er overført i løpet av året. I disse tilfellene kan det være aktuelt at overdragende skattyter kan nytte negativ differanse etter skatteloven § 18-6 sjette ledd til fradrag i andel positiv grunnrenteinntekt for verket i realisasjonsåret. Grunnrentetap som ikke benyttes etter nevnte regler, vil ikke kunne fremføres eller utnyttes på annen måte og faller således bort. Regelen kommer i utgangspunktet til anvendelse selv om produksjonsvirksomheten i det verk som realiseres er nedlagt.

Ovennevnte regler gjelder også ved realisasjon av netto- eller bruttolignede andeler i foretak som eier kraftverk. Ved realisasjon av slike andeler anses en tilsvarende andel av kraftverket realisert. Bruttolignede selskapsdeltakeres individuelt beregnede negative grunnrenteinntekt knyttet til eierandelen vil inngå i beregning av grunnrentegevinst/tap for vedkommendes øvrige skattemessige verdier knyttet til vedkommendes andel av de kraftverk det bruttolignede foretak eier. Oppgjør for nettolignede selskapsdeltakere vil være basert på andelseiernes andel av de for selskapet beregnede skatteposisjoner.

Negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk og fallrettigheter som behandles med skattemessig kontinuitet for overtaker

Det er fastsatt flere og vesentlige unntak fra hovedreglene i § 18-3 sjette ledd bokstav a om beregning av grunnrentegevinst/tap ved realisasjon av kraftverk. Felles for alle disse unntaksregler er at transaksjonene skal behandles med skattemessig kontinuitet. Dette innebærer bl.a. at overtakende skattyter skal videreføre skattemessige inngangsverdier mv på overførte eiendeler og trer inn i overdragende skattyters posisjoner, herunder negativ fremførbar grunnrenteinntekt knyttet til det overførte verk. Grunnlaget for fremtidige beregninger av grunnrenteinntekt hos overdragende skattyter, videreføres hos overtakende skattyter.

Ved lov 12. desember 2003 nr. 107, jf. Ot.prp. nr. 1 (2002-2003) avsnitt 10.3, ble det innført særlige regler om adgang til skattefrihet ved samlet realisasjon av kraftverk og fallrettigheter. Bakgrunnen var å motvirke de innlåsningseffekter som særlig gjør seg gjeldende ved omorganiseringer i kraftbransjen og som i stor grad skjedde ved realisasjon av aksjer og andeler i kraftforetak. Etter skatteloven § 9-3 syvende ledd, jf. § 18-3 sjette ledd bokstav b kan særskilte driftsmidler i kraftverk overføres skattefritt, bl.a. uten beskatning av gevinst som alminnelig inntekt og uten beregning av grunnrentegevinst. Ved slik realisasjon kan akkumulert fremførbar negativ grunnrenteinntekt knyttet til kraftverket på overdragelsestidspunktet overdras til overtaker. Om begrunnelsen heter det i Ot.prp. nr. 1 (2002-2003) avsnitt 10.3.4:

«Dersom det ikke gis adgang til å overdra akkumulert negativ grunnrenteinntekt, vil kjøper måtte betale mer grunnrenteskatt enn det selger ville ha gjort uten salg.»

I forarbeidene heter det at reglene skal gjelde ved samlet realisasjon av kraftverk og fallrettigheter og andel i slike. Det legges til grunn at reglene gjelder tilsvarende ved realisasjon av andeler i netto- eller bruttolignede selskaper som eier kraftverk.

Videre forutsettes at reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b også kan benyttes selv om en alternativ bruk av reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav a ville medført beregning av grunnrentetap. Førstnevnte bestemmelse hindrer dermed eventuelt bortfall av fremførbar negativ grunnrenteinntekt som ikke utnyttes fullt ut hos overdragende skattyter ved fradrag mot grunnrenteinntekt for verket i realisasjonsåret eller tidligere år.

Etter gjeldende rett kan fremførbar negativ grunnrenteinntekt videreføres hos overtakende selskap ved fusjon og tilsvarende ved fisjon, som innebærer overføring av kraftverk, jf. skatteloven § 11-7 og § 11-8 fjerde ledd. Det samme gjelder overføring av kraftverk i forbindelse med skattefri omdanning til annen foretaksform etter reglene i skatteloven § 11-20. Etter innføring av den unntaksregelen i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b, jf. § 9-3, har nevnte regler liten selvstendig betydning som fritaksregler for beskatning av den grunnrentegevinst som ellers ville følge ved anvendelse av hovedregelen i § 18-3 sjette ledd bokstav a. De nevnte reglene i skatteloven kapittel 11 har imidlertid fortsatt den funksjon at videreføring av blant annet fremførbar grunnrenteinntekt knyttet til det overførte verk, er et vilkår for at hele transaksjonen skal omfattes av det generelle skattefritaket etter disse regler.

Ved lovendring 21. desember 2001 nr. 104, jf. Ot.prp. nr. 1 (2001-2002) avsnitt 11.5, ble det i skatteloven § 11-22 tredje ledd annet punktum gitt særskilt hjemmel for at det i forbindelse med individuelle vedtak om skattefritak ved omorganisering av kraftforetak som innebærer overføring av kraftverk, også kan overføres fremførbar negativ grunnrenteinntekt. Etter innføring av unntaksregelen i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b, vil heller ikke denne regel i praksis ha selvstendig betydning.

Ved endringslov 21. desember 2001 nr. 104 ble det også fastsatt i skatteloven § 11-21 annet ledd annet punktum at fremførbar negativ grunnrenteinntekt kan overføres til overtakende selskap ved konsernintern overføring av kraftverk. Slik overføring vil tre i stedet for beregning av grunnrentegevinst etter de alminnelige regler. Ved vedtakelsen av disse regler ble det antatt at den grunnrentegevinst som skattefritaket gjelder, blir liggende som latent forpliktelse hos overdragende skattyter. Den latente skatteplikt for overdragende skattyter vil kunne bli utløst ved såkalt konsernbrudd etter reglene i FSFIN § 11-21-10. Etter innføring av reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b, må det kunne legges til grunn at anvendelse av reglene i FSFIN § 11-21 for å unngå beregning av grunnrentegevinst, ikke lenger er aktuelt.

Negativ grunnrenteinntekt ved hjemfall av kraftverk

Hjemfall etter konsesjonslovgivningen innebærer at vannfallsrettighet og kraftanlegg tilfaller staten vederlagsfritt på et bestemt fremtidig tidspunkt, ved konsesjonstidens utløp (hjemfallstidspunktet). Dette er regulert i industrikonsesjonsloven § 2 fjerde ledd nr. 17 og vassdragsreguleringsloven § 10 nr. 4.

I skatterettslig sammenheng anses ikke en slik vederlagsfri overføring til staten som realisasjon av driftsmidlene. Den fremtidige hjemfallsforpliktelsen gir imidlertid skattyter rett til forserte avskrivninger (med like store årlige beløp), slik at driftsmidlene vil være helt avskrevet ved konsesjonstidens utløp. Dette følger av skatteloven § 18-6 annet ledd. Eventuelt endelig konstatert tap vil være fradragsberettiget i alminnelig inntekt etter reglene om tap i næringsvirksomhet.

At hjemfallet ikke anses som skattemessig realisasjon, innebærer at reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd om behandling av negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk, ikke kommer til anvendelse. Dersom hjemfallet medfører at opprinnelig eier av kraftverket på hjemfallstidspunktet ikke lenger vil bli ansett som eier av verket for eksempel fordi kraftverket auksjoneres bort til en annen skattyter, vil opprinnelig eier ikke lenger kunne utnytte denne skatteposisjonen. Eventuell rest negativ grunnrenteinntekt til fremføring på hjemfallstidspunktet vil således ikke kunne gjøres opp hos opprinnelig eier eller overføres til ny eier.

Dersom eier av kraftverket på hjemfallstidspunktet enten får kjøpe eller leier tilbake det hjemfalte kraftverket fra staten, vil skattyter fortsatt kunne benytte akkumulert fremførbar negativ grunnrenteinntekt på hjemfallstidspunktet mot eventuell senere positiv grunnrenteinntekt fra samme kraftverk. En forutsetning for dette er at skattyter også ved eventuell leie av kraftverket blir ansett for å være den skattemessige eieren og således fortsatt skattesubjekt for grunnrenteinntekt for verket.

21.1.3 Departementets vurderinger og forslag om innføring av samordning av grunnrenteinntekt på skattyternivå og behandling av negativ grunnrenteinntekt etter samordning

21.1.3.1 Beregning av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå for det enkelte inntektsår

Samordning av grunnrenteinntekt fra ulike verk som skattyter eier (verksamordning)

Samordningen innebærer primært at det blir adgang til å trekke ny, negativ grunnrenteinntekt i et kraftverk fra i positiv grunnrenteinntekt beregnet for andre kraftverk skattyter eier.

Ved innføring av en samordningsadgang skal det fortsatt være eier av verket som belastes grunnrenteskatt for den grunnrenteinntekt som er beregnet for verket. Gjenstand for samordning av grunnrenteinntekt oppstått etter innføring av nye regler vil i utgangspunktet være grunnrenteposisjoner beregnet for de kraftverk eller eierandeler i deltakerlignede kraftverk som skattyter eier ved utgangen av inntektsåret, eventuelt den andel av grunnrenteinntekt beregnet for verket som tilordnes skattyteren for det inntektsår verket realiseres.

Beregnet grunnrenteinntekt skal ikke kunne samordnes med skattyters øvrige inntekter eller mot underskudd eller tap fra andre inntektskilder. Gjeldende regler om beregning av skattyters alminnelige inntekt skal ikke påvirkes av forslaget.

Det enkelte kraftverk skal fortsatt være beregningsenhet for grunnrenteinntekt. Forutsetningen om at gammel fremførbar negativ grunnrenteinntekt fullt skal behandles etter gjeldende regler, jf. avsnitt 21.1.3.4, medfører at grunnrenten må beregnes pr. kraftverk før samordningen.

I utgangspunktet skal også gjeldende beregningsregler for grunnrenteinntekt videreføres, se likevel forslaget i avsnitt 21.1.3.4. Som en konsekvens av de øvrige forslag i dette avsnitt, foreslår departementet at risikotillegget i renten for beregning av friinntekt bortfaller, jf. avsnitt 21.1.4.2. Friinntektsfradraget blir således redusert sammenlignet med gjeldende regler og grunnrenteinntekten blir tilsvarende høyere.

Videre vil gjeldende regler om tilordning av grunnrenteinntekt beregnet pr. kraftverk til den skattyteren som eier av kraftverket som skattyter, enten direkte eller som andelseier i deltakerlignede kraftforetak, videreføres.

Tilsvarende vil gjeldende regler om tilordning av grunnrenteinntekt og friinntekt mellom kjøper og selger for det inntektsår kraftverk realiseres, videreføres. For skattyter som har ervervet kraftverket eller eierandel i deltakerlignet kraftforetak i løpet av inntektsåret vil samordningsadgangen omfatte den andel som tilordnes vedkommende skattyter for ervervsåret. Skattyter som har realisert kraftverk i løpet av inntektsåret, vil tilsvarende kunne samordne den andel av årets grunnrenteinntekt beregnet for kraftverket i realisasjonsåret. Både selgers og erververs andel av inntektsårets beregnede grunnrenteinntekt for det aktuelle verk, vil etter forslaget bli gjenstand for samordning med grunnrenteinntekt for andre verk som vedkommende skattyter eier.

Departementet foreslår at det årlig skal beregnes en verksamordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå for det enkelte inntektsår tilsvarende differansen mellom positiv og negativ grunnrenteinntekt beregnet for ulike kraftverk skattyter eier. Denne samordnede beregning av grunnrenteinntekt, blir i det følgende omtalt som beregning av verksamordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå, eventuelt bare verksamordnet grunnrenteinntekt.

Det vises til forslag til skatteloven § 18-3 nytt femte ledd første punktum.

Samordning av verksamordnet positiv grunnrenteinntekt i et selskap mot verksamordnet negativ grunnrenteinntekt i andre konsernselskaper (konsernintern samordning)

Beregning av grunnrenteinntekt etter verksamordning kan medføre at den verksamordnede grunnrenteinntekt på skattyternivå blir positiv. I utgangspunktet skal denne grunnrenteinntekt beskattes hos skattyter ved ligningen for det inntektsår den er beregnet for.

Mange kraftforetak er organisert i ett eller flere selskaper som inngår i konserner som også er å anse som skattemessige konsern. Det vil si at foretakene er organisert slik at de oppfyller vilkårene for å yte og motta konsernbidrag, jf. skatteloven § 10-4. Selskaper som omfattes av konsernbidragsreglene er blant annet aksjeselskaper og likestilte selskaper og sammenslutninger. Konserndefinisjonen i skatteloven § 10-4 innebærer at de aktuelle kraftforetak vil ha felles bakenforliggende eiere.

Dersom det i slike konsernstrukturer blir beregnet positiv verksamordnet grunnrenteinntekt for et foretak, mens det i andre konsernforetak blir beregnet negativ grunnrenteinntekt etter verkssamordning, vil det oppstå et incitament til å foreta omorganisering av konsernet for å kunne utnytte regler om samordning på skattyternivå optimalt. Slike omorganiseringer vil ikke nødvendigvis være samfunnsøkonomisk eller energipolitisk hensiktmessige. På den annen side vil en adgang til nøytralisering av positiv verksamordnet grunnrenteinntekt i et selskapslignet foretak mot negativ verksamordnet grunnrenteinntekt et annet foretak med samme bakenforliggende eierinteresser, være i samsvar med det økonomiske siktemål bak innføring av regler om nøytral grunnrentebeskatning.

På denne bakgrunn bør det etter departementets oppfatning innføres en adgang til å samordne positiv grunnrenteinntekt etter verksamordning hos et selskapslignet kraftforetak mot negativ grunnrenteinntekt etter verksamordning hos et annet selskapslignet kraftforetak innen samme skattekonsern beregnet for samme inntektsår. Ordningen vil gjelde samme type selskaper som omfattes av konsernbidragsreglene og er basert på samme konserndefinisjon som i skatteloven § 10-4.

Ordningen forutsettes begrenset slik at samordningen bare omfatter et (ytende) selskaps positive grunnrenteinntekt etter verksamordning på skattyternivå det enkelte inntektsår. Det forutsettes at fremføringsadgangen for negativ samordnet grunnrenteinntekt fra tidligere inntektsår, jf. forslag i foregående avsnitt, må benyttes fullt ut ved beregning av den verksamordnede positive grunnrenteinntekt hos den enkelte skattyter/konsernselskap før konsernintern samordning blir aktuelt.

Den konserninterne samordningsadgang kan maksimalt benyttes til å nøytralisere ytende selskaps positive grunnrenteinntekt etter verksamordning det aktuelle inntektsår. Positiv verksamordnet grunnrenteinntekt som ikke overføres og nøytraliseres ved konsernintern samordning som nevnt, skal beskattes hos den skattyter den samordnede grunnrenteinntekt er beregnet hos.

Effekten for mottakende selskap vil være en tilsvarende reduksjon av årets beregnede negative grunnrenteinntekt etter verksamordning på skattyternivå. Om konsernsamordning mot mottakende selskaps fremførbare negative grunnrenteinntekt etter samordning fra tidligere år, se avsnitt 21.3.2.

Forslaget om at beregnet positiv verksamordnet grunnrenteinntekt i et konsernselskap skal kunne samordnes mot negativ grunnrenteinntekt etter verksamordning samme inntektsår i et annet selskap i samme konsern, vil være subsidiært eller innebære en tilleggsoperasjon i forhold det første element som er verksamordning av grunnrenteinntekt på skattyternivå.

For skatteformål kan konsernintern samordning av positiv grunnrenteinntekt anses som en ensidig disposisjon på lignende måte som konsernbidrag, men uten overføring av midler. Imidlertid skal transaksjoner mellom konsernselskaper etter aksjelovene § 3-9 første ledd, skje på forretningsmessige vilkår, dvs. mot vederlag tilsvarende virkelig verdi. Departementet holder spørsmålet åpent, men utelukker ikke at det selskapsrettslig skal legges til grunn at forslaget vil kreve at ytende selskap må yte vederlag tilsvarende virkelig verdi av den nøytraliserende effekt som oppnås. I så fall legger departementet til grunn at vederlag tilsvarende skatteverdien av den negative grunnrenteinntekt som benyttes, ikke skal anses som alminnelig inntekt hos det mottakende selskap. Motsvarende legges til grunn at tilsvarende vederlag heller ikke skal være fradragsberettiget for det konsernselskap som overfører den positive grunnrenteinntekt.

I det følgende vil ovennevnte forslag bli referert til som konsernintern samordning av positiv grunnrenteinntekt etter verksamordning, eventuelt bare konsernintern samordning. Resultatet av de to elementer i forslaget om innføring av samordningsadgang, vil bli benevnt samordnet grunnrenteinntekt.

Det vises til forslag til skatteloven § 18-3 nytt femte ledd fjerde punktum.

21.1.3.2 Fremføring av samordnet negativ grunnrenteinntekt

Fremføring av verksamordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå mot positiv verksamordnet grunnrenteinntekt i senere inntektsår

Beregning av verksamordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå etter forslaget i avsnitt 21.3.1, kan medføre at den verksamordnede grunnrenteinntekt blir negativ det enkelte inntektsår. Siktemålet bak forslaget krever at det innføres en adgang til å fremføre slik verksamordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå mot positiv beregnet grunnrenteinntekt etter verksamordning i senere inntektsår. For at skatteverdien av posisjonen skal være den samme til enhver tid foreslås at fremføring skal skje med beregning av rente som fastsettes av departementet.

På samme måte som for fremføringsadgangen for negativ grunnrenteinntekt beregnet pr. kraftverk etter gjeldende regler, jf. skatteloven § 18-3 fjerde ledd, skal det ikke skal gjelde noen tidsbegrensning. Som etter gjeldende regler skal fremføringsadgangen ikke bortfalle ved opphør av produksjonsvirksomheten i kraftverket. Dette medfører at de innlåsningseffekter/begrensede utnyttingsmuligheter som i dag kan følge av fremføringsforbudet i kombinasjon med gjeldende definisjon av kraftverk jf. avsnitt 21.1.2, ikke vil gjøre seg gjeldende for negativ grunnrenteinntekt som omfattes av de nye regler, dvs. ny negativ grunnrenteinntekt beregnet for kraftverket for inntektsår etter at de foreslåtte regler settes i kraft, jf. avsnitt 21.1.3.4.

Det vises til forslag til skatteloven § 18-3 nytt femte ledd annet punktum.

Fremføring av verksamordnet negativ grunnrenteinntekt mot verksamordnet positiv grunnrenteinntekt i et annet konsernselskap

Som en utvidelse av forslaget om konsernintern samordning av årets positive grunnrenteinntekt etter verksamordning mot årets negative grunnrenteinntekt etter verksamordning i andre konsernselskaper, foreslår departementet at også fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå fra tidligere inntektsår skal kunne samordnes mot positiv grunnrenteinntekt i et annet konsernselskap.

Som forutsatt i avsnitt 21.1.3.1, skal adgangen til konsernsamordning først nyttes til nøytralisering av årets verksamordnede negative grunnrenteinntekt hos mottakende selskap. Først når årets negative grunnrenteinntekt er benyttet, kan konsernsamordning av positiv verksamordnet grunnrenteinntekt i et (ytende) konsernselskap avregnes mot fremførbar negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå hos mottakende selskap fra tidligere inntektsår. Tilsvarende skal ordningen bare gjelde årets positive grunnerenteinntekt etter verkssamordning og eventuell fremføring av tidligere års negative grunnrenteinntekt på skattyternivå hos yterselskapet. Det vises til forslag til skatteloven § 18-3 nytt femte ledd siste punktum.

21.1.3.3 Behandling av samordnet negativ grunnrenteinntekt til fremføring på skattyternivå ved realisasjon mv. av skattyters kraftverk

Valg av hovedløsning

Utforming av regler om behandling av samordnet negativ grunnrenteinntekt til fremføring krever også løsninger for behandling av posisjonen ved realisasjon/eierskifte av kraftverk som har inngått i samordningen.

Gjeldende regler om oppgjør eller overføring av negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk, jf. skatteloven § 18-3 sjette ledd, bygger på at anvendelse av den negative grunnrenteinntekt skal være begrenset både til den skattyter som har fått tilordnet den negative grunnrenteinntekt og til vedkommende skattyters fortsatte eierskap til det kraftverk som har generert posisjonen. En videreføring av disse regler slik at de gis tilsvarende anvendelse for fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning, vil i prinsippet innebære en tilsvarende behandling av den andel av skattyters fremførbare negative grunnrenteinntekt som kan knyttes til det/de verk som omfattes av realisasjon/eierskiftet.

Ved realisasjon av samtlige av skattyters kraftverk som har inngått i samordning på vedkommendes hånd, vil en videreføring av reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd om oppgjør eller overføring av negativ grunnrenteinntekt knyttet til de overførte kraftverk, kunne anvendes direkte som grunnlag for oppgjør eller overføring av skattyters samlede negative grunnrenteinntekt til fremføring på realisasjonstidspunkt. Hvis skattyter derimot bare realiserer ett eller noen, men ikke samtlige, av de verk som har inngått i samordningen på vedkommendes hånd, vil videreføring av gjeldende regler kreve at skattyters fremførbare negative grunnrenteinntekt etter samordningen skal fordeles mellom de verk som realiseres og de verk skattyter fortsatt har i behold.

Dersom det ikke foretas en slik tilpasning av gjeldende regler i skatteloven § 18-3 sjette ledd med virkning for tilfeller hvor realisasjonen bare omfatter et eller noen av de verk som har inngått i samordningen hos overdragende skattyter, kan nevnte regler ikke videreføres som generell løsning for behandling av posisjonen ved realisasjon. Reglene vil i så fall miste sin underliggende begrunnelse og innebære ulike løsninger avhengig av om skattyter overdrar bare et/noen av flere kraftverk eller ikke.

Departementet har vurdert ulike alternativer til en slik videreføring og tilpasning av gjeldende regler i skatteloven § 18-3 sjette ledd. Alternativene vil dels innebære at det innføres adgang til rent kjøp/salg av fremførbar negativ grunnrenteinntekt uten sammenheng med overføring av det kraftverk posisjonen knytter seg til. Slike ordninger er generelt helt ukjent i skatteretten forøvrig, herunder i petroleumsbeskatningen. Slike ordninger er dessuten uforenlig med gjeldende regler om overføring av kraftverk med skattemessig kontinuitet. Alternativene vil dessuten kunne medføre at skattyter kan bli sittende med samordnet negativ grunnrenteinntekt som ikke knytter seg til kraftverk vedkommende eier. Dersom skattyter ikke lenger eier kraftverk og ikke ønsker å erverve nye, vil realisasjon av posisjonen som sådan eller eventuell utbetaling av skatteverdien være eneste mulighet for utnyttelse av denne.

Departementet er blitt stående ved at videreføring av gjeldende bestemmelser med oppgjør eller overføring av negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av det verk posisjonene knytter seg til, fortsatt skal være den primære løsning også for utnyttelse av samordnet og fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter de nye regler. Implikasjonene av en slik videreføring vil bl.a. være at skattyters adgang til fremføring av samordnet negativ grunnrenteinntekt på samme måte som etter gjeldende system, er betinget av at skattyteren har det aktuelle kraftverk eller eierandelen i deltakerlignet kraftforetak, i behold ved utgangen av det inntektsår fremføringsadgangen benyttes. Samordnet negativ grunnrenteinntekt skal bare kunne fremføres. hos den skattyter som eier det kraftverk posisjonen skriver seg fra

På denne bakgrunn foreslår departementet at reglene om oppgjør eller videreføring av negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon, jf. skatteloven § 18-3 sjette ledd, skal gjelde tilsvarende for samordnet negativ grunnrenteinntekt knyttet til det/de verk som har generert den.

Forslaget forutsetter at det skal foretas fordeling av fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå på de enkelte av skattyters verk som har inngått i samordningen etter regler som beskrevet i avsnitt 21.1.6. De ulike forslag til tilpasninger ved en videreføring av reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd mv. gjennomgås i det følgende.

Samordnet negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk med oppgjør etter skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav a

Videreføring av regelen i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav a slik at det ved beregning av grunnrentegevinst/tap (med fradragsrett for gammel negativ grunnrenteinntekt fra tidligere år) også skal gis fradrag for negativ grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå etter de nye regler, vil kreve følgende tilpasning: Fradraget vil være begrenset til den andel av fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning på overdragende skattyters hånd som kan tilordnes det eller de kraftverk som omfattes av realisasjonen. Skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav a vil fortsatt innebære at det skal foretas et endelig oppgjør av skattyters grunnrenteposisjoner knyttet til det realiserte verket med skattemessig virkning for realisasjonsåret.

Motsvarende skal oppgjøret, det vil si fradrag ved beregning av grunnrentegevinst/tap, ikke omfatte fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning som er generert i kraftverk som ikke realiseres ved transaksjonen. Den andel av negativ grunnrenteinntekt etter samordning som kan tilordnes de kraftverk overdragende skattyter fortsatt har i behold, skal fortsatt utnyttes på eierens hånd etter de alminnelige regler i forslaget om fremføring og samordning med øvrig positiv grunnrenteinntekt (inklusiv eventuell grunnrentegevinst) på skattyternivå for vedkommende skattyter i realisasjonsåret eller senere år. Om regler for beregning mv. av andel negativ grunnrenteinntekt etter samordning på de enkelte verk som har inngått i samordningen, vises til avsnitt 21.1.6.

Departementet forutsetter videre at grunnrentegevinsten/-tapet som fremkommer ved beregningen, skal omfattes av reglene om samordning med grunnrenteinntekt fra andre kraftverk som skattyter eier. Eventuell grunnrentegevinst som fremkommer etter fradrag som nevnt (det vil si etter fradrag for fremførbar grunnrenteinntekt for verket etter gjeldende regler og eventuelt fradrag for fremførbare negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå etter de nye regler), skal fortsatt likestilles med annen positiv grunnrenteinntekt beregnet for kraftverket det aktuelle år og således omfattes av samordningen med overdragende skattyters øvrige grunnrenteposisjoner i realisasjonsåret.

For behandlingen av eventuelt grunnrentetap som fremkommer etter fradrag både av ubenyttet gammel fremførbar negativ grunnrenteinntekt og av kraftverkets andel av fremførbar negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå som nevnt, foreslås følgende løsning:

• I den utstrekning tapet ikke overstiger det fradrag som er gitt for fremførbar gammel negativ grunnrenteinntekt, skal tapet fullt ut behandles etter gjeldende regler.

• I den utstrekning tapet overstiger det fradrag som er gitt for fremførbar gammel negativ grunnrenteinntekt, skal tapet omfattes av adgangen til samordning med overdragende skattyters øvrige grunnrenteposisjoner for øvrige kraftverk i realisasjonsåret. Beregnet grunnrentetap som ikke nøytraliseres ved samordningen - herunder mot eventuell positiv grunnrenteinntekt som tilordnes overdragende skattyter i realisasjonsåret, skal imidlertid ikke omfattes av fremføringsadgangen for beregnet negativ grunnrente på skattyternivå for senere inntektsår. Beregnet grunnrentetap som ikke nøytraliseres ved samordning som nevnt, vil bare kunne tilbakeføres mot positiv grunnrenteinntekt beregnet for verket i realisasjonsåret eller tidligere år som etter gjeldende regler - og vil for øvrig falle bort.

Departementet har vurdert om grunnrentetap som ikke nøytraliseres ved samordning i realisasjonsåret, bør kunne realiseres særskilt til den nye eier av verket. På bakgrunn av den alternative adgang til anvendelse av reglene om skattemessig kontinuitet, jf. nedenfor, antas imidlertid at et slikt særskilt tiltak ikke er nødvendig.

Det vises til forslag til endring av § 18-3 sjette (nytt niende) ledd bokstav a.

Etter innføring av reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b i 2004, kan det stilles spørsmål ved om det overhodet er behov for videreføring av hovedregelen i § 18-3 sjette ledd bokstav a om beregning av grunnrentegevinst/tap ved realisasjon. Dette spørsmål er ikke vurdert i full bredde i denne forbindelse. Imidlertid bemerkes at de to regelsett er alternative valgmuligheter for skattyter og at behandling med skattemessig kontinuitet normalt vil være å foretrekke for overdragende skattyter også i tilfeller hvor behandling etter de alminnelige regler medfører beregning av grunnrentetap. Dersom overdragende skattyter har fremførbar negativ grunnrenteinntekt som etter de alminnelige regler vil medføre beregning av grunnrentetap ved realisasjon av kraftverket som skattyter ikke vil kunne utnytte mot positiv grunnrenteinntekt beregnet for realisasjonsåret, vil alternativ anvendelse av reglene om skattemessig kontinuitet medføre at overtakende skattyter kan videreføre hele den fremførbare negative grunnrenteinntekt med mulig full utnyttelse av denne på sin hånd i senere inntektsår.

Samordnet negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk som behandles med skattemessig kontinuitet

Skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b

En nødvendig tilpasning ved videreføring av regelen i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b slik at det også kan overføres samordnet negativ grunnrenteinntekt etter forslaget, er at reglene må baseres på at adgangen til overføring i prinsippet er begrenset til den andel av samordnet og fremførbar negativ grunnrenteinntekt på overdragende skattyters hånd som kan tilordnes de verk som omfattes av realisasjonen. Overføring av negativ grunnrenteinntekt med adgang til samordning og fremføring på ervervende skattyters hånd, bør fortsatt bygge på at fremføringsadgangen er betinget av eierskap til det kraftverk posisjonen knytter seg til. Adgang til overføring av all samordnet negativ grunnrenteinntekt beregnet hos overdragende skattyter etter de nye regler, vil innebære en realisasjon av skatteposisjonen negativ grunnrenteinntekt som sådan og uten sammenheng med det kraftverk som erverves.

På denne bakgrunn foreslår departementet en videreføring av skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b med den tilpasning at overtakende skattyter overtar den andel av eventuell fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning hos overdragende skattyter som kan tilordnes det/de kraftverk som overføres ved realisasjonen. Om forslag til regler for beregning mv. av denne andel, vises til avsnitt 21.1.6.

Det vises til forslag til endring av § 18-3 sjette (nytt niende) ledd b tredje punktum.

Øvrige regler om overføring av kraftverk ved omorganiseringer av kraftforetak med skattemessig kontinuitet

Også øvrige regler om adgang til overføring av fremførbar grunnrenteinntekt i forbindelse med transaksjoner som innebærer realisasjon av kraftverk med skattemessig kontinuitet, skal videreføres for samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå etter de nye regler. Ved anvendelse av disse regler skal overføring av fremførbar samordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå, begrenses til den andel av overdragende skattyters samordnede og fremførbare negative grunnrenteinntekt som kan tilordnes det eller de kraftverk som omfattes av transaksjonen. I slike tilfeller skal reglene om beregning av andel av slike posisjoner til det aktuelle kraftverk som foreslått i avsnitt 21.1.6, legges til grunn.

Ovennevnte forslag vil etter departementets oppfatning ikke kreve noen lovendringer ettersom forutsetningen vil følge direkte av kravet om skattemessig kontinuitet hos overtakende skattyter etter gjeldende ordlyd i skatteloven § 11-7 og § 11-21 annet ledd. Det anses heller ikke nødvendig med noen endring i skatteloven § 11-22 tredje ledd annet punktum, som for øvrig vil bli vurdert for opphevelse.

Samordnet negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk hvor produksjonsvirksomheten er nedlagt

Negativ grunnrenteinntekt for inntektsåret 2007 eller senere, vil etter forslaget kunne samordnes mot eventuell positiv grunnrenteinntekt i andre verk skattyter måtte eie. Den samordnede negative skatteposisjonen vil også kunne fremføres mot samordnet positiv grunnrenteinntekt på skattyternivå i senere inntektsår. Fremføringsadgangen gjelder selv om produksjonsvirksomheten i det kraftverk som har generert skatteposisjonen legges ned.

Som etter gjeldende regler, forutsetter forslaget at også nedlagte kraftverks andel av negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå skal kunne overføres til overtakende skattyter etter reglene om skattemessig kontinuitet som angitt i foregående avsnitt. Endringsforslaget må antas å medføre at prissetting og markedet for slike realisasjoner, vil bli endret. Det antas at gjeldende konsesjons- eller konkurranselovgivning ikke vil være til hinder for utvikling av et slikt marked. Etter departementets oppfatning bør det være en forutsetning for forslaget at det ikke skal være aktuelt å ta opp spørsmål om å sette til side slike transaksjoner etter reglene om skattemessig gjennomskjæring. Dette krever imidlertid ikke noe særskilt uttrykk i selve lovteksten.

Departementet anser det ikke aktuelt å innføre regler om adgang til utbetaling av skatteverdien av ubenyttet negativ grunnrenteinntekt ved opphør av produksjonsvirksomhet i verk. De hensyn som begrunnet innføring av utbetalingsordning for underskudd og friinntekt ved opphør av særskattepliktig virksomhet i petroleumsbeskatningen, jf. petroleumsskatteloven § 3 bokstav c fjerde ledd og § 5 syvende ledd slik disse lyder etter endringslov 10. desember 2004 nr. 78, jf. Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) kap. 14, gjør seg under enhver omstendighet ikke tilsvarende gjeldende i kraftsektoren.

På det tidspunkt nevnte endringer ble vedtatt, var adgangen til fremføring av underskudd i alminnelig inntekt og i særskattepliktig inntekt etter petroleumsskatteloven betinget av at virksomheten ikke var opphørt, jf. skatteloven § 14-6 den gang annet ledd. Ved opphør av virksomhet skulle ubenyttet udekket underskudd til fremføring tilbakeføres i skattepliktig inntekt inntil to foregående år, jf. skatteloven § 14-7. Dersom et utvinningsselskap bestemte seg for å opphøre med utvinningsvirksomheten ville alternativet være tilbakeføring av underskuddet som nevnt, eller overføring av underskuddet mot vederlag ved realisasjon av den samlede virksomhet til et annet selskap eller ved fusjon etter regler som ble innført i 2002. Overtakende selskap ville da kunne benytte underskuddet mot inntekter i sin øvrige utvinningsvirksomhet. Rent salg av underskuddet uten samtidig overføring av hele virksomheten, var ikke aktuelt.

Adgangen til utbetaling av skatteverdien av underskudd ved opphør av utvinningsvirksomhet ble innført som et ytterligere alternativ og supplement til nevnte oppgjørsmuligheter. Utbetalingsordningen vil også gjelde resterende underskudd som ikke benyttes ved tilbakeføring eller realisasjon som nevnt.

I kraftsektoren vil negativ grunnrenteinntekt i utgangspunktet være beregnet pr. kraftverk og adgangen til fremføring av negativ grunnrenteinntekt vil ikke bortfalle selv om produksjonsvirksomheten i kraftverket opphører. Den usikkerhet som fulgte av opphørsbestemmelsen i § 14-6 annet ledd i form av på den ene side tidspress med hensyn til å finne og forhandle med kjøpere av virksomheten samt å innhente offentlig godkjennelse, og på den andre side det incitamentet til å videreføre fortsatt ulønnsom drift for å unngå oppgjør av posisjonen ved tilbakeføring, gjør seg således i utgangspunktet ikke gjeldende for skattyters muligheter til fortsatt anvendelse av negativ grunnrenteinntekt.

De utvidete muligheter forslaget om innføring av samordnings- og fremføringsadgang vil innebære med hensyn til utnyttelse av fremførbare posisjoner ved realisasjon også av nedlagte kraftverk, og det forhold at reglene ikke gir incitamenter til å opprettholde ulønnsom drift for å unngå bortfall av fremførbar negativ grunnrenteinntekt, gir ikke behov for å sikre skattyter rask og endelig realisering av negativ grunnrenteinntekt i form av direkte utbetalingsordninger. Det er grunn til å anta at det på bakgrunn av forslaget vil bli etablert et marked som vil ivareta skattyters behov for tilstrekkelig raskt og sikkert oppgjør av negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon av kraftverk.

Samordnet negativ grunnrenteinntekt ved hjemfall av kraftverk

I hjemfallstilfellene er det behov for særskilte tiltak utover de generelle forslag om behandling av fremførbar negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå ved realisasjon som er fremsatt foran. Departementets vurderinger og forslag til slike tiltak gjennomgås nedenfor.

Dersom opprinnelig skattyter fortsatt blir å anse som skattemessig eier av kraftverket etter hjemfallstidspunktet, vil forslagene foran medføre at negative grunnrenteposisjoner knyttet til det hjemfalte verket etter de endrede regler fortsatt kan benyttes hos vedkommende skattyter. Dette er aktuelt hvis eieren enten får kjøpe verket tilbake eller leie det på vilkår som innebærer at vedkommende fortsatt anses som skattemessig eier.

Dersom opprinnelig eier av kraftverket etter hjemfallstidspunktet ikke lenger anses som eier av dette, finnes det i dag ikke regler som sikrer at opprinnelig eier får benytte andel av fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning som kan tilordnes det hjemfalte verket. Dette skyldes at hjemfall ikke anses som skattemessig realisasjon, hvilket innebærer at reglene om oppgjør eller videreføring av fremførbar negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon ikke kommer til anvendelse.

Den effekt at negative grunnrenteposisjoner etter de nye regler ikke lenger kan anvendes etter eierskifte for verket i forbindelse med hjemfall, er ikke forenlig med siktemålet om en nøytral grunnrentebeskatning. Departementet har derfor vurdert hvordan anvendelse av negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå kan sikres også hvor opprinnelig skattyter ikke lenger anses som skattemessig eier av kraftverk som følge av hjemfall.

Selv om overføring av eierskap for kraftverk i forbindelse med hjemfall i utgangspunktet skjer uten vederlag til opprinnelig eier, bør en eventuell særskilt regulering av slik eieroverføring ved hjemfall bygge på de samme forutsetninger og løsninger som foreslått for realisasjonstilfellene. Dette gjelder også den forutsetning at fremføring av samordnet negativ grunnrenteinntekt fortsatt skal være betinget av at skattyter er eier det kraftverk posisjonene knytter seg til.

Konsekvensen av dette synspunktet er at hvor det skjer overføring av eierskap i forbindelse med hjemfall, skal det i utgangspunktet finne sted et oppgjør av fremførbar samordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå for forutgående eier av kraftverket. Det foreslås således at forslaget om videreføring av reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav a gis tilsvarende anvendelse ved eierskifte i forbindelse med hjemfall - enten dette skjer ved at staten blir eier i en mellomfase eller ved at verket overtas av ny skattepliktig eier.

Ved eierskifter som nevnt skal det foretas en gevinst/-taps beregning som om det hadde funnet sted en skattemessig realisasjon. Forslagene foran med hensyn til anvendelse av den andel fremførbar negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå som kan tilordnes det overførte verk, og om behandling av beregnet grunnrentap forutsettes å gjelde tilsvarende i disse tilfellene. Beregning av grunnrentegevinst/tap etter reglene i § 18-3 sjette ledd bokstav a i forbindelse med hjemfall antas imidlertid ofte å medføre beregning av grunnrentetap som overstiger det fradrag som er gitt for fremførbar grunnrenteinntekt fra inntektsår forut for innføring av nye regler. Slikt grunnrentetap vil etter forslaget bare kunne utnyttes ved samordning hos forutgående eier i overføringsåret, og kan ikke fremføres til senere inntektsår.

I den utstrekning det tar tid å få endelig avklart de fremtidige eierforhold til det hjemfalte kraftverket, bør oppgjør som nevnt kunne utsettes tilsvarende. Dersom grunnrenteinntekt for verket tilordnes staten eller annen skattyter i en slik mellomfase, bør negativ grunnrenteinntekt hos opprinnelig eier i prinsippet ikke omfattes av samordningsadgangen på vedkommendes hånd.

Departementet foreslår imidlertid også at forslaget om videreføring av reglene i skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b (kontinuitetsregelen), skal tilpasses for anvendelse i hjemfallstilfellene. Anvendelse av denne regel vil være aktuell i de tilfeller kraftverket overføres til ny eier som også blir grunnrenteskattpliktig for inntekt beregnet for verket i forbindelse med hjemfall. Dersom staten overtar som eier, vil regelen ikke kunne benyttes.

Departementet finner det ikke aktuelt å foreslå et alternativ der skatteposisjonen skal følge verket direkte slik at den overføres til skattepliktig erverver av kraftverket mv. etter hjemfall uten at det betales vederlag til den opprinnelige eier. En slik løsning vil ikke innebære reell anvendelse av posisjonen for tidligere eier/skattyter, og vil således ikke ivareta hovedformålet bak forslagene her. En ordning der ny eier skulle få overført opprinnelige eiers negative skatteposisjon vederlagsfritt vil endre markedsforutsetningene som ellers ligger til grunn for grunnrentebeskatningen, og vil også innbære et brudd på det «oppgjørssynspunktet» forslagene om behandling av fremførbar negativ grunnrenteinntekt ellers bygger på.

Derimot foreslås at det i forbindelse med eierskifte til ny skattepliktig eier som nevnt, innføres adgang for forutgående eier til å selge eventuell andel negativ samordnet grunnrenteinntekt som kan tilordnes det hjemfalte verk, til den nye eier av kraftverket mot vederlag. Et slikt forslag vil i realiteten innebære innføring av adgang til salg av rene skatteposisjoner uavhengig av driftsmidler/virksomhet. Begrenset til den helt spesielle situasjonen i forbindelse med hjemfall og begrenset til salg til den til skattyter som faktisk overtar eierskap til kraftverket, finner departementet at en slik ordning bør kunne forsvares.

Forslaget vil medføre at opprinnelige eier av verket får betalt for posisjonen og at den nye eier kan videreføre denne for anvendelse ved samordning og fremføring i samsvar med de øvrige endringsforslag foran. Som nevnt er forslaget begrenset til å omfatte den andel samordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå som kan tilordnes det verk som er overført til ny eier. Reglene om beregning av slike andeler pr. kraftverk som har inngått i samordningen på opprinnelig eiers hånd, vil gjelde tilsvarende, jf. avsnitt 21.1.6.

Det foreslås at vederlag tilsvarende skatteverdien av den negative grunnrenteinntekt som realiseres, ikke skal behandles som alminnelig inntekt hos selger av posisjonen og heller ikke som fradragsberettiget kostnad for kjøper.

Opprinnelig eier kan i slike tilfeller risikere å ikke oppnå full kompensasjon for skatteverdien av den negative grunnrenteinntekten. På denne bakgrunn foreslår departementet at ovennevnte forslag suppleres med en ordning der opprinnelig eier av verket kan få utbetalt skatteverdien av negativ grunnrenteinntekt. Dette forutsetter at eieren ikke kompenseres ved anvendelse av de øvrige oppgjørsregler ved overføring av kraftverk til ny skattepliktig eier i forbindelse med hjemfall.

Etter departementets vurdering vil ovennevnte forslag sikre nøytralitet i hjemfallstilfellene. Det vises til forslag til skatteloven § 18-3 nytt niende ledd ny bokstav c.

21.1.3.4 Avgrensning av forslaget mot negativ grunnrenteinntekt fra inntektsår forut for innføring av nye regler

Utformingen av gjeldende regler for grunnrenteskatt kan bidra til at enkelte samfunnsøkonomisk lønnsomme investeringer ikke blir gjennomført. Det skyldes at kraftforetakene ikke er sikret effektivt fradrag for investeringskostnadene, blant annet fordi negativ grunnrenteinntekt fra et kraftverk ikke kan samordnes med grunnrenteinntekt fra andre verk foretaket eier. Formålet er å stimulere til lønnsomme investeringer og samordningsadgangen bør derfor begrenses til negativ grunnrenteinntekt oppstått etter ikrafttredelsen. Forslaget skal med andre ord ikke påvirke de rammer gjeldende regler setter for anvendelse av (gammel) negativ grunnrenteinntekt som er akkumulert på det tidspunkt nye regler blir innført.

Som det fremgår i St.prp. nr. 1 (2007-2008) avsnitt 2.3.2, har utfordringen vært å finne en metode som bedrer nøytraliteten i grunnrentebeskatningen, uten at de nye regler omfatter negativ grunnrenteinntekt som skyldes allerede gjennomførte investeringsprosjekter. Departementet har vurdert de alternative metoder for å avgrense mot tidligere investeringer, jf. St.prp. nr. 1 (2004-2005) avsnitt 2.4.8, men disse alternativer må anses som lite hensiktsmessige. Departementet er blitt stående ved at forslaget bør bygge på en «grovere» avgrensningsregel som utelukkende begrenser anvendelsen av de nye regler mot fremførbar negativ grunnrenteinntekt beregnet pr. kraftverk for inntektsår etter iverksettelse av nye regler. Dette vil ikke gi full treffsikkerhet i forhold til siktemålet fordi endringene også vil omfatte deler av negative grunnrenteinntekt fra allerede gjennomførte investeringer. Etter departementets oppfatning vil imidlertid en slik utforming av virkeområdet for de nye regler være praktisk gjennomførbar, samtidig som den vil gi de tilsiktede incentiver til investeringer i nye verk og oppgradering av eksisterende verk. Nye skjønnsmessige avgrensninger vil ikke være nødvendig.

Gjeldende regler om at fremføring av negativ grunnrenteinntekt fra tidligere år mot senere positiv grunnrenteinntekt beregnet for verket - og begrenset til fremføring mot positiv grunnrenteinntekt beregnet for samme verk, jf. avsnitt 21.1.2.2, skal videreføres. En videreføring med samtidig innføring av nye regler, vil kreve at dette også må være den primære regel, slik at fremføringsadgangen for gammel negativ grunnrenteinntekt må benyttes innen verket etter gjeldende regler dersom årets beregning av grunnrenteinntekt for verket blir positiv. Positiv grunnrenteinntekt beregnet for verket vil bare omfattes av forslaget til nye regler i den utstrekning slik inntekt ikke nøytraliseres ved fremføring av gammel negativ grunnrenteinntekt for verket.

Forutsetningen om videreføring av gjeldende regler for behandling av gammel akkumulert fremførbar negativ grunnrenteinntekt, innebærer også at slik fremførbar negativ grunnrenteinntekt skal behandles etter gjeldende regler ved eventuell realisasjon av kraftverket i år etter innføring av nye regler. Ubenyttet gammel negativ fremførbar grunnrenteinntekt skal fortsatt kunne gjøres opp med endelig virkning hos overdragende skattyter i form av fremføring ved beregning av grunnrentegevinst eller tap ved realisasjon av kraftverk, jf. skatteloven § 18-3 sjette ledd a. Grunnrentetap beregnet etter disse regler vil fortsatt ikke være gjenstand for fremføring. Tilsvarende kan slike fremførbare negative grunnrenteposisjoner alternativt overføres til ervervende skattyter som overtar kraftverk etter reglene om skattemessig kontinuitet, jf. skatteloven § 18-3 sjette ledd bokstav b.

På samme måte forutsettes at de virkninger som kan inntre ved nedlegging av virksomhet i det enkelte kraftverk som nevnt i avsnitt 21.1.3.2, fortsatt vil gjøre seg gjeldende for akkumulerte gamle negative grunnrenteposisjoner. Forslagene her griper ikke inn i lovgrunnlaget for løsning av aktuelle spørsmål, som behandles av skattemyndighetene, om behandling av gammel negativ grunnrenteinntekt ved oppgradering av eksisterende kraftverk, og fremmes uavhengig av hvordan nevnte spørsmål løses.

Endring av grunnlaget for behandling av ovennevnte spørsmål om behandling av gammel negativ grunnrenteinntekt ved oppgradering av eksisterende verk, vil etter departementets oppfatning kreve lov og/eller forskriftsendringer. Departementet vil imidlertid vurdere mulige tiltak og komme tilbake til disse spørsmål på et senere tidspunkt.

Ettersom gjeldende regler om behandling av gammel negativ grunnrenteinntekt, skal videreføres fullt ut, er det ikke behov for særskilte overgangsregler. Inntil akkumulert gammel negativ grunnrenteinntekt blir nøytralisert ved fremføring mot positiv grunnrenteinntekt beregnet for verket i senere år, eventuelt til den blir gjort opp eller overført til overtakende skattyter ved realisasjon av verket etter gjeldende regler, vil det være behov for å føre kontroll med resterende fremførbar negativ grunnrenteinntekt ved at den føres på en særskilt saldo for det enkelte kraftverk.

For inntektsår etter innføring av nye regler, dvs. fra og med inntektsåret 2007, vil forslaget innebære et tosporet system;

• gjeldende regler skal videreføres for akkumulert (gammel) negativ grunnrenteinntekt pr. kraftverk for inntektsår forut for innføring av nye regler,

• nye regler skal gjelde positiv grunnrenteinntekt pr. kraftverk (etter fremføring av ev. negativ grunnrenteinntekt fra inntektsår forut for innføring av nye regler) og (ny) negativ grunnrente beregnet for inntektsår etter innføring av nye regler.

Det vises til forslag til endring av skatteloven § 18-3 første og fjerde ledd.

21.1.4 Endring av reglene om renteberegning ved fremføring av negativ grunnrenteinntekt og ved beregning av friinntekt

21.1.4.1 Gjeldende rett

Negativ grunnrenteinntekt kan etter skatteloven § 18-3 fjerde ledd annet punktum fremføres med en rente som fastsettes av departementet i forskrift. Opprinnelig ble renten ved fremføring av negativ grunnrenteinntekt fastsatt til risikojustert før-skatt rente, jf. Ot.prp. nr. 23 (1995-96) avsnitt 9.5.3. Rentebestemmelsen ble endret til en etter-skatt rente fra inntektsåret 2005, jf. Ot.prp. nr. 1 (2004-2005) kapittel 18. Renten for fremføring av negativ grunnrenteinntekt består nå av to elementer; en normert risikofri rente og et risikotillegg. Risikotillegget er fastsatt til 4 prosentpoeng, korrigert til rente etter skatt. For inntektsåret 2006 er renten ved fremføring av negativ grunnrenteinntekt satt til 5,2 prosent.

Ved grunnrenteberegningen gis det fradrag for en friinntekt som skal skjerme risikofri avkastning. I Ot.prp. nr. 23 (1995-96) avsnitt 9.5.3 foreslo departementet at det ved beregningen av friinntekten ble benyttet en risikojustert rente. Med hjemmel i skatteloven § 18-3 tredje ledd bokstav b første punktum, fastsetter departementet rentesatsen i forskrift. Tilsvarende som for fremføring av negativ grunnrenteinntekt består også renten for beregning av friinntekt av to elementer; en normert risikofri rente og et risikotillegg. Risikotillegget er også her 4 prosentpoeng. For inntektsåret 2006 er renten ved beregning av friinntekt satt til 7,2 prosent.

21.1.4.2 Departementet vurderinger og forslag

Samordnings- og fremføringsadgang på foretaks- og skattyternivå, kombinert med forslagene knyttet til realisasjon og eierendringer ved hjemfall av kraftverk, vil gi skattyter full sikkerhet for anvendelse av negative posisjoner oppstått etter innføringen av nye regler. Selskapet vil da ha en risikofri fordring på staten. En risikofri rente gir da tilstrekkelig skjerming for å sikre at grunnrenteskatten bidrar til at prosjekter som er lønnsomme før skatt, også er lønnsomme etter skatt. Risikotillegget, både i renten for fremføring av samordnet ny, negativ grunnrenteinntekt og ved beregning av friinntekt, bør derfor fjernes.

De nye reglene vil også øke foretakenes mulighet til å få utnyttet gamle negative posisjoner, det vil si negativ grunnrenteinntekt akkumulert før innføringen av de nye reglene. Gjeldende risikotillegg for fremføring av disse posisjonene må anses å være svært romslig og gir motiver til skattemessige tilpasninger. Det foreslås derfor å redusere risikotillegget for fremføring av negative posisjoner oppstått før innføringen av nye regler fra 4 til 2 prosentpoeng. Når denne fremføringsrenten reduseres, vil verkene komme raskere i posisjon for å betale grunnrenteskatt, fordi gammel, fremførbar negativ grunnrenteinntekt vokser langsommere, eventuelt reduseres raskere.

Den risikofrie renten beregnes i dag som gjennomsnittet av siste tre års statsobligasjonsrente med tre års løpetid. Valget av denne metoden savner en begrunnelse. Departementet viser til omtale i St. prp. nr. 1 (2007-2008) avsnitt 2.3.2 for en vurdering av hvordan den risikofrie renten bør fastsettes.

21.1.5 Endring av øvrige regler som bygger på grunnrenteinntekt beregnet for det enkelte kraftverk

21.1.5.1 Gjeldende rett

Etter skatteloven § 18-5 skal det beregnes formuesverdi separat for det enkelte kraftanlegg. For kraftanlegg som deltakerlignes etter bruttometoden, jf. skatteloven § 10-40 tredje ledd, skal formuen likevel fastsettes for hver deltaker, jf. § 18-5 syvende ledd. Etter eigedomsskattelova § 8 skal formuesverdien for kraftanlegg fastsatt etter reglene i § 18-5, i utgangspunktet også legges til grunn for utskriving av eiendomsskatt for anlegget.

Etter hovedregelen i § 18-5 første til og med fjerde ledd, som gjelder kraftanlegg med generatorer med påstemplet merkeytelse over 10 000 kVA, beregnes verdien med utgangspunkt i kapitaliserte fremtidige inntekter og utgifter over ubegrenset tid. Etter skatteloven § 18-5 første, jf. tredje ledd, gis det ved beregningen fradrag blant annet for pliktig skatt på grunnrenteinntekt for kraftverket. Fradraget settes lik gjennomsnittet av summen av slik skatt for verket for hver av de siste 5 årene, eller de færre årene verket har vært omfattet av reglene om beregning av slik inntekt. Fradragsberettigede kostnader og grunnrenteskatt for de foregående årene justeres med den årlige gjennomsnittlige endringen i konsumprisindeksen til og med inntektsåret. Det er således grunnrenteskatten beregnet for kraftverket som kommer til fradrag ved fastsettelse av formuesverdi/eiendomsskattetakst for samme kraftverk. På grunn av forbudet mot samordning av grunnrenteinntekt mellom ulike kraftverk, vil skatt på grunnrenteinntekt i ett kraftverk også representere betalbar grunnrenteskatt for eieren av kraftverket.

Innføringen av deltakermetoden for deltakerlignede selskaper medførte at personlig deltaker i deltakerlignet selskap skal beskattes ved utdeling av midler fra selskapet til deltakeren. Beskatningen skjer ved at det gjøres et tillegg i alminnelig inntekt etter skatteloven § 10-42 ved utdeling fra selskapet. Tillegget fastsettes til verdien av utdelingen fratrukket overskuddsandel etter § 10-41 multiplisert med skattyters skattesats for alminnelig inntekt og en nærmere fastsatt skjerming. Det følger av § 10-42 ellevte ledd at det i forskrift kan fastsettes at det også skal gis fradrag for naturressursskatt og grunnrenteskatt. I Finansdepartementets forskrift til skatteloven (FSFIN) § 10-42-4 er det således fastsatt at det skal gjøres fradrag for grunnrenteskatt i grunnlaget for tillegg i alminnelig inntekt ved utdeling fra deltakerlignet selskap. Fradraget vil tilsvare den grunnrenteskatt som knytter seg til grunnrenteinntekt beregnet for de kraftverk det deltakerlignede selskap eier og som er tilordnet den enkelte deltaker i kraft av reglene om brutto- eller nettoligning. Grunnrenteskatten vil allerede være beskattet direkte hos den personlige deltaker i selskapet i kraft av deltakerligningen slik at fradrag er nødvendig for å unngå dobbeltbeskatning.

21.1.5.2 Departementets vurderinger og forslag

Forslaget om innføring av samordning av grunnrenteinntekt på skattyternivå innebærer at den betalbare grunnrenteskatten for eier av kraftverket ikke lenger vil avspeile den beregnede grunnrenteinntekt ved det enkelte kraftverk det enkelte inntektsår. Beregnet grunnrenteinntekt pr. kraftverk skal fortsatt tilordnes eier av verket som skattyter, men danner grunnlag for samordning mot grunnrenteinntekt fra skattyters øvrige kraftverk. For skattytere som eier kun ett kraftverk, vil ikke forslaget medføre noen endringer. I slike tilfeller vil den betalbare grunnrenteskatten for skattyter være lik den som er beregnet for kraftverket.

Forslaget medfører behov for avklaring av hvordan fradraget for grunnrenteskatt etter § 18-5 første ledd annet punktum, jf. tredje ledd annet punktum, skal videreføres. I de nevnte bestemmelsene heter det at det kan kreves fradrag i formuesfastsettelsen for « pliktig skatt på grunnrenteinntekt for kraftverket». Etter innføring av nye regler om beregning av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå kan det tenkes ulike alternativer for tolkning av begrepet grunnrenteskatt for kraftverket i forhold til en videreføring av § 18-5.

Med utgangspunkt i at forslagene i utgangspunktet bare tilsikter endringer i grunnrentebeskatningen, kan det argumenteres for at det bør velges en løsning som i minst mulig grad griper inn i gjeldende regler om fastsettelse av formuesverdi/eiendomsskattegrunnlaget. Dette kunne tilsi at man ved fastsettelse av formuesverdien etter § 18-5 første til og med fjerde ledd, skulle beregne fradrag for en fiktiv grunnrenteskatt pr. kraftverk basert på en beregning av grunnrenteinntekt pr. verk som om gjeldende regler ble videreføres i sin helhet. En slik løsning ville kreve at det årlig måtte foretas kompliserende hjelpeberegninger av den fiktive grunnrenteskatt etter gjeldende regler. Løsningen vil ikke være i samsvar med formålet bak fradragsregelen.

Etter departementets oppfatning er det skattyters reelle skattebelastning knyttet til det enkelte kraftverk som skal komme til fradrag ved fastsettelse av formuesverdien og eiendomsskattegrunnlaget etter § 18-5 første til og med fjerde ledd.

Den reelle skattebelastningen knyttet til det enkelte verk kan finnes ved at det foretas en tilordning av en andel av samordnet positiv grunnrenteinntekt på skattyternivå for det enkelte kraftverk. Denne tilordning som vil måtte foretas for hvert inntektsår, bør ta utgangspunkt i det enkelte kraftverkets bidrag til samordnet positiv grunnrenteinntekt på skattyternivå. Det vises til forslaget i avsnitt 21.1.6 beregningsregler mv. for andel samordnet grunnrenteinntekt for det enkelte kraftverk som inngår i samordningen.

Forslaget foran medfører at formues- og eiendomsskattegrunnlaget ikke vil bli identisk med det grunnlag som ville blitt fastsatt uten endring av reglene om grunnrenteinntekt.

Det vises til forslag til endring i § 18-5 første og tredje ledd.

Det foreslås at endringen gis virkning fra og med inntektsåret 2007. De verdier som inngår i beregningsgrunnlaget etter skatteloven § 18-5 med basis i inntektsåret 2007 vil danne grunnlag for beregning av eiendomsskattegrunnlaget ved ligningen for dette inntektsår, det vil si i 2008. Eiendomsskattegrunnlag fastsatt ved ligningen i 2008 etter skatteloven § 18-5, blir etter eigedomsskattelova § 8 første ledd å legge til grunn for utskriving av eiendomsskatt i eiendomsskatteåret 2009. Forslaget om endringer i skatteloven § 18-5 vil således første gang få virkning for utskriving av eiendomsskatt i 2009.

Etter bestemmelsen i FSFIN § 10-42-4 skal det gis fradrag for skatt på grunnrenteinntekt i utdeling til deltaker i deltakerlignet selskap. Det kan også i denne sammenheng reises spørsmål om hvordan uttrykket «skatt på grunnrenteinntekt» skal videreføres ved innføring av nye regler om samordning av grunnrenteinntekt. Med utgangspunkt i at hensikten med regelen er å unngå dobbelbeskatning av grunnrenteinntekt som lignes direkte hos deltakerne som skattesubjekter, må fradraget ved utdeling tilsvare den faktiske grunnrenteskatt knyttet til de verk selskapet eier og som beskattes hos deltakerne direkte i kraft av deltakerligningen.

Etter departementets vurdering skal uttrykket «skatt på grunnrenteinntekt» i FSFIN § 10-42-4 forstås slik at det gis fradrag tilsvarende skatt på den andel av den enkelte eier/selskapsdeltakers samordnede positive grunnrenteinntekt som kan tilordnes de kraftverk det deltakerlignede selskap eier. Dersom den enkelte selskapsdeltaker i tillegg til sin selskapsandel i det deltakerlignede selskap også eier kraftverk direkte eller har eierandeler i andre deltakerlignede kraftforetak, vil det måtte foretas en fordeling av skattyters samordnede grunnrenteinntekt mellom de kraftverk denne skriver seg fra. De fordelingsregler som er foreslått i avsnitt 21.1.6 vil i så fall bli å legge til grunn. Dersom den personlige deltaker i kraftforetaket ikke eier/har eierandeler i andre verk, vil slik fordeling ikke være nødvendig.

Denne oppfatningen foreslås presisert ved endring av Finansdepartementets forskrift til skatteloven (FSFIN) § 10-42-4 Fradrag i utdeling for skatt på grunnrenteinntektmed virkning for inntektsåret 2007.

21.1.6 Regler om beregning og gjennomføring av fordeling av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå på skattyters enkelte kraftverk

21.1.6.1 Beregningsregler for fordeling av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå på skattyters enkelte kraftverk

Behovet for fordeling av henholdsvis negativ og positiv grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå på skattyters enkelte kraftverk, følger av forslagene i avsnitt 21.1.3.3 om behandling av samordnet negativ grunnrenteinntekt ved realisasjon mv. av kraftverk og av avsnitt 21.1.5 om endring av fradraget for «pliktig grunnrenteskatt» i skatteloven § 18-5 første ledd annet punktum og av fradraget for grunnrenteskatt ved beregning av skattepliktig utdeling til personlig deltaker. Selv om behovene for fordeling av henholdsvis positive og negative posisjoner på de kraftverk som inngått i samordningen har ulik bakgrunn, bør beregningsreglene for fordelingen være de samme.

Etter departementets oppfatning bør beregningen av andel av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå på det enkelte verk som har inngått i samordningen på skattyters hånd, ta utgangspunkt i det enkelte verks forholdsmessige bidrag til henholdsvis samordnet netto positiv eller negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå.

Eventuell positiv grunnrenteinntekt etter verks- og konsernintern samordning på skattyternivå, fordeles forholdsmessig mellom de verk som har fått beregnet positiv grunnrenteinntekt det aktuelle år og basert på størrelsen av den positive inntekt beregnet pr. verk og som har inngått i samordningen hos vedkommende skattyter det aktuelle inntektsår. Positiv grunnrenteinntekt pr. kraftverk vil i denne sammenheng tilsvare positiv grunnrenteinntekt etter eventuell fremføring av gammel negativ grunnrenteinntekt. Det er bare slik positiv grunnrenteinntekt pr. kraftverk som er omfattet av samordningsadgangen.

Ved denne fordeling vil skattyters tilordnede positive grunnrenteinntekt fra deltakerlignede eierandeler i kraftforetak bli å likestille med grunnrenteinntekt tilordnet fra direkte eide kraftverk. Verk som har fått beregnet negativ grunnrenteinntekt det aktuelle år og som er kommet fullt ut til fradrag ettersom den samordnede grunnrenteinntekt blir positiv, tilordnes ingen andel av den positive grunnrenteinntekt for inntektsåret. Verk som ikke har fått beregnet grunnrenteinntekt det aktuelle år fordi virksomheten er nedlagt, vil heller ikke bli tilordnet grunnrenteinntekt.

For kraftverk eiet av nettolignede foretak, vil kraftverkets samlede andel av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå som tilordnes de verk foretaket eier, tilsvare summen av hver enkelt deltakers beregning etter ovennevnte regler. For skattytere som eier andeler i nettolignede kraftforetak vil resultatet av ovennevnte beregning, måtte rapporteres til det nettolignede foretak og samlet danne grunnlag for beregning av den grunnrenteskatt som kan tilordnes verket det aktuelle inntektsår blant annet etter skatteloven § 18-5 første og tredje ledd, jf. avsnitt 21.1.5.2.

Eventuell negativ grunnrenteinntekt etter verks- og konsernintern samordning på skattyternivå, fordeles forholdsmessig mellom de verk som har hatt negativ grunnrenteinntekt etter reglene i skatteloven § 18-3 annet og tredje ledd det aktuelle inntektsår og basert på størrelsen av det enkelte verks negative posisjoner dette år. Ved denne fordeling vil skattyters tilordnede negative grunnrenteinntekt fra deltakerlignede eierandeler i kraftforetak bli å likestille med grunnrenteinntekt tilordnet fra direkte eide kraftverk. Verk som har fått beregnet positiv grunnrenteinntekt det aktuelle inntektsår, tilordnes ingen andel av den negative grunnrenteinntekt på skattyternivå. Verk som ikke har fått beregnet grunnrenteinntekt det aktuelle år fordi virksomheten er nedlagt, vil heller ikke bli å hensynta ved fordelingen.

Dersom grunnrenteinntekt etter verks- og konsernintern samordning på skattyternivå blir positiv for inntektsåret, anses all negativ beregnet grunnrenteinntekt for det enkelte verk for samme inntektsår fullt benyttet dette år. Dersom samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå blir positiv for det aktuelle inntektsår, men årets positive grunnrenteinntekt nøytraliseres fullt ut ved fremføring av samordnet negativ grunnrenteinntekt fra tidligere inntektsår, blir eventuell rest fremførbar negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå fra tidligere inntektsår fortsatt å fordele mellom de aktuelle verk i samme forhold som i det inntektsår den aktuelle (rest) samordnet negative grunnrenteinntekt ble beregnet.

Dersom det i senere inntektsår beregnes ny negativ grunnrenteinntekt etter verks- og konsernintern samordning på skattyternivå for vedkommende skattyter, blir også dette års negative grunnrenteinntekt å fordele mellom skattyters enkelte kraftverk i det inntektsår grunnrenteinntekten beregnes. Ved senere anvendelse av negativ grunnrenteinntekt oppstått i ulike tidligere inntektsår ved fremføring på skattyternivå, vil det enkelte kraftverks andel av den negative posisjon fra vedkommende inntektsår reduseres forholdsmessig. Ved fremføring av negative grunnrenteinntekt på skattyternivå må det forutsettes at det er de eldste av eventuelle fremførbare posisjoner fra flere tidligere år som benyttes først.

Ovennevnte metode innebærer at den andel negativ grunnrenteinntekt beregnet for det enkelte kraftverk som skattyter til tross for samordnings- og fremføringsadgangen ikke har fått benytte i senere inntektsår, fortsatt blir å tilordne det verk som genererte den negative posisjonen.

Det vises til forslag til skatteloven § 18-3 nytt sjette ledd.

Ovenstående løsninger kan illustreres med et eksempel på den beregning og fordeling som forutsettes foretatt hos en skattyter som tilordnes grunnrenteinntekt fra fire kraftverk:

Tabellen viser et eksempel på hvordan årets grunnrenteinntekt (GRI) på skattyternivå foreslås fordelt på det enkelte kraftverk (eller andel i deltagerliknet kraftforetak) i det enkelte år. I år 1 har skattyter positiv GRI etter verksamordning på 250. Denne positive GRI etter verksamordning fordeles mellom verk 1,2 og 4 som hadde positiv inntekt i år 1 på til sammen 350, basert på størrelsen av årets positive GRI i det enkelte verk. I år 2 har skattyter negativ GRI etter verksamordning på -100. Denne størrelsen fremføres til år 3 med rente (renteeffekten er ikke inkludert her). Årets negative GRI i år 2 etter samordning fordeles mellom verk 2 og 3 basert på størrelsen av årets negative GRI i disse verk. I år 3 har skattyter positiv GRI etter verksamordning av årets grunnrenteinntekt på 50. Etter fremføring av negativ GRI oppstått i år 2 (-100) mot positiv GRI etter samordning i år 3 (50), har skattyter fortsatt en ubenyttet negativ GRI (-50). Denne ubenyttede negative GRI blir fortsatt å fordele mellom verk 2 og 3 i samme forhold som ved fordelingen i år 2. Dette skyldes at en skal ta utgangspunkt i det året den samordnede negative grunnrenteinntekten på skattyternivå oppsto.

21.1.6.2 Gjennomføring av fordeling av samordnet positiv og negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå på det enkelte kraftverk

Gjennomføring av fordeling av samordnet positiv grunnrenteinntekt på skattyternivå på det enkelte kraftverk

Det enkelte kraftverks andel av skattyters positive grunnrenteinntekt etter samordning fastsettes blant annet av hensyn til beregning av det relevante fradrag for grunnrenteskatt som inngår ved årlig beregning av eiendomsskattegrunnlaget etter skatteloven § 18-5 første, jf. tredje ledd for det enkelte kraftanlegg. Kraftverkets andel av positiv grunnrenteinntekt et enkelt inntektsår, vil etter omregning til betalbar skatt og via den gjennomsnittberegning § 18-5 forutsetter, kunne påvirke eiendomsskattegrunnlaget. Ettersom eiendomsskatten går til fradrag ved beregning av alminnelig inntekt, jf. skatteloven § 6-15, vil en endring av eiendomsskattegrunnlag også påvirke skattyters alminnelige inntekt.

På bakgrunn av at beregningen av det enkelte kraftverks andel av skattyters samordnede positive grunnrenteinntekt vil være et element i den årlige fastsetting av eiendomsskattegrunnlaget pr. kraftverk etter skatteloven § 18-5, vil fordeling av positiv grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå, måtte beregnes, rapporteres og fastsettes for hvert inntektsår. Årets betalbare skatt på grunnrenteinntekt for det enkelte kraftanlegg som resultat av kraftverkets beregnede andel av positiv grunnrenteinntekt på skattyternivå det aktuelle inntektsår, vil inngå som ledd i den årlige eiendomsskatteligningen. Selve fordelingen av den positive grunnrenteinntekten pr. kraftverk påvirker ikke den årlige fastsetting av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå og inngår således ikke i den årlige grunnrenteligningen for skattyter. Fordelingen må likevel foretas av skattemyndighetene som nødvendig ledd i utskrivning av eiendomsskatt, jf. ligningsloven § 8-11. Andel positiv grunnrenteinntekt for kraftverket som fastsettes i forbindelse med ligningen, vil første gang påvirke den eiendomsskatt som utskrives i eiendomsskatteåret, det vil si året etter ligningsåret, jf. eigedomsskattelova § 8 første ledd.

Gjennomføring av fordeling av samordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå på det enkelte kraftverk

Det enkelte kraftverks andel av skattyters negative grunnrenteinntekt etter samordning skal etter forslaget beregnes og fastsettes av hensyn til forslaget til endringer i skatteloven § 18-3 sjette ledd (nytt niende ledd) om at det ved realisasjon eller annet eierskifte av kraftverk skal foretas et oppgjør eller en overføring av negativ grunnrenteinntekt knyttet til det overførte verk. Tilsvarende fordeling forutsettes lagt til grunn ved overføring av samordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå ved andre omorganiseringer av kraftforetak som behandles med skattemessig kontinuitet etter reglene i skatteloven kapittel 11.

Fordeling av samordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå på de enkelte av skattyters kraftverk vil bare være aktuelt i forbindelse med at skattyter realiserer/overfører eierskap til enkelte, men ikke alle, kraftverk vedkommende eier. Dette kan skje ved utfisjonering, realisasjon eller tap av eierskap ved hjemfall av enkelte eller bare noen av skattyters kraftverk som har inngått i samordning av grunnrentebeskatning på vedkommendes hånd. Dersom realisasjon/eierskiftet gjelder samtlige av skattyters kraftverk vil det ikke være behov for å fastsette det enkelte kraftverks andel av skattyters negative grunnrenteinntekt. Overtakende skattyter overtar i så fall hele samordningshistorikken for samtlige overførte kraftverk.

I de tilfeller hvor fordeling av overdragende skattyters negative grunnrenteinntekt blir aktuell, vil derimot fastsetting av andel negativ grunnrenteinntekt for de kraftverk som overføres, bli en del av grunnrenteligningen av både overdragende og overtakende skattyter for realisasjonsåret og senere år.

Fordeling av negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå på skattyters enkelte kraftverk etter forslaget til fordelingsregler, skal i utgangspunktet baseres på den samordnede negative grunnrenteinntekt på skattyternivå for det enkelte inntektsår. Fordelingen vil være en funksjon av negativ grunnrenteinntekt fastsatt for vedkommende skattyter etter verks- og konsernsamordning, sammenholdt med negative grunnrenteinntekt fastsatt for det enkelte kraftverk for samme inntektsår. Ved konsernsamordning er det forutsatt at det skal være mottakende selskaps negative grunnrenteinntekt etter verksamordning for vedkommende inntektsår som skal nøytraliseres først. Dersom hele årets negative grunnrenteinntekt etter verksamordning hos mottakende selskap blir benyttet ved konsernsamordningen, blir det ingen samordnet negativ grunnrenteinntekt for dette inntektsår å fordele mellom mottakende skattyters ulike verk. Videre er det først når årets negative grunnrenteinntekt er benyttet at mottakende selskap kan benytte fremførbar negativ grunnrenteinntekt etter samordning fra tidligere år mot overført positiv grunnrenteinntekt fra andre konsernselskaper. Slik konsernsamordning av fremførbar negativ grunnrenteinntekt fra tidligere inntektsår, vil i prinsippet medføre at andelen av disse fremføre posisjoner som i utgangspunktet var tilordnet skattyters enkelte kraftverk for vedkommende inntektsår, blir å redusere forholdsmessig.

Både den enkelte skattyter og skattemyndighetene vil i utgangspunktet til enhver tid (i hvert fall over en tiårs periode) ha oversikt hvert av de elementer som inngår i fordelingen av årets negative grunnrenteinntekt på skattyternivå på hver av skattyters enkelte verk, herunder eventuell gradvis reduksjon av fremførbare negative posisjoner på skattyternivå og og således også grunnlaget for beregning av det enkelte verks andel av de (resterende) fremførbare posisjoner for tidligere år. Dersom fordelingen pr. kraftverk skulle fastsettes hvert år, ville eventuell senere endring av grunnrenteinntektsfastsettelsen for enkelte av de verk som inngår i samordningen for tidligere inntektsår, kreve endrede beregninger, oppgaver og fastsettelser av fordeling foretatt i tidligere år.

Departementet antar imidlertid at det ikke er behov for årlig fastsetting av andel av skattyters negative grunnrenteinntekt etter samordning på hvert av skattyters kraftverk. Det foreslås derfor at det enkelte kraftverks andel av skattyters negative grunnrenteinntekt etter samordning, bare skal fastsettes i det inntektsår behovet oppstår, dvs. for de inntektsår skattyter foretar realisasjon mv. av enkelte, men ikke alle kraftverk vedkommende eier. Videre forutsettes at den fordeling av overdragende skattyters negative grunnrenteinntekt til de enkelte kraftverk som da skal fastsettes, blir å basere på de ansettelser, eventuelt endringsvedtak i ligningssaker om beregning av grunnrenteinntekt i det enkelte verk og om skattyters grunnrenteinntekt som foreligger ved utløp av realisasjonsåret.

Ovenstående antas ikke til hinder for at det etableres rutiner for årlig beregning og rapportering av andel samordnet negativ grunnrenteinntekt pr. kraftverk. Slike rutiner kan utvikles i medhold av ligningsloven § 4-1, jf. § 4-3. Slike rutiner kan være hensiktsmessige for den fastsetting som skal skje det år behovet for fastsetting oppstår.

Det vises til forslag til ny § 18-3 nytt syvende ledd annet punktum

21.1.6.3 Virkningen av senere endring av ligning for tidligere inntektsår

Bakgrunn

Departementets forslag til nøytral grunnrentebeskatning bygger på at det fortsatt skal foretas årlig fastsettelse av grunnrenteinntekt for det enkelte kraftverk i samsvar med gjeldende regler i skatteloven § 18-3 annet og tredje ledd. Forslaget innebærer at det i tillegg skal foretas en samordning av fastsatt grunnrenteinntekt pr. kraftverk med grunnrenteinntekt fastsatt for andre kraftverk skattyter eier (verksamordning) og dernest eventuelt en samordning av skattyters verksamordnede positive grunnrenteinntekt mot eventuell negativ verksamordnet grunnrenteinntekt i andre kraftselskap i samme skattekonsern. Den samordnede positive eller negative grunnrenteinntekten som på dette grunnlag fastsattes for den enkelte skattyter hvert år skal dertil fordeles mellom de enkelte kraftverk som har bidratt til å generere positiv eller negativ samordnet grunnrenteinntekt det aktuelle inntektsår i henhold til fordelingsregler som angitt foran.

Dersom det i senere år skjer en endring i grunnrenteinntekten fastsatt for tidligere inntektsår for et eller flere kraftverk som har inngått i samordningen på skattyternivå, vil dette påvirke samordnet (positiv eller negativ) grunnrenteinntekt på skattyternivå for vedkommende inntektsår. Gjennomgangen nedenfor forutsetter at de alminnelige regler om endring av ligning for tidligere inntektsår, jf. ligningsloven § 8-3 og ligningsloven kapittel 9, skal gjelde fullt ut for fastsetting av den samordnede grunnrentereinntekt på skattyternivå.

En endring av grunnrentefastsettelsen i det enkelte kraftverk med tilhørende endring av samordnet grunnrenteinntekt for vedkommende skattyter, vil imidlertid i utgangspunktet også påvirke den avledete fastsettelse av det enkelte kraftverks andel av den samordnede grunnrenteinntekt (positiv eller negativ) på skattyters hånd for vedkommende tidligere inntektsår. En endring av nevnte fordeling pr. kraftverk vil ha avledet betydning for de ulike skattegrunnlag beregningen av det enkelte kraftverks andel av grunnrenteposisjonen skal benyttes til, og som tilsvarende i utgangspunktet vil måtte endres med virkning bakover i tid. Både formålet med og virkningen av endringer i fordelingen pr. kraftverk er ulike for fastsatte fordelinger av henholdsvis positiv og negativ grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå på det enkelte kraftverk som har inngått i samordningen.

Dersom de alminnelige utgangspunkter om endring av ligning for tidligere inntektsår skal legges fullt ut til grunn slik at det også skal foretas endring av tidligere fastsatt fordeling av positiv og negativ grunnrenteinntekt på de enkelte kraftverk for de aktuelle tidligere inntektsår, vil det innebære store ligningstekniske utfordringer. Arbeidet med korrigering av fordelingen av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå på de enkelte kraftverk som følge av senere endringsligninger og de følgevirkninger endringer av denne fordeling vil få bl.a. for eiendomsskattegrunnlaget, i slike tilfeller vil kunne bli særdeles ressurskrevende. Endring i grunnrenteinntekt i et kraftverk med tilhørende endring av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå, vil medføre endring av fordelingen på alle verk som omfattes av samordningen. En del kraftforetak har flere enn 30 kraftverk eller andeler i kraftforetak, og det har innen kraftbeskatningen regelmessig vært et betydelig antall endringssaker. Fordelingen vil måtte endres muligens manuelt for alle verk ved endring i grunnrenteinntekten for et eller flere verk som inngår i samordningen det aktuelle inntektsår, og alle etterfølgende inntektsår.

Nedenfor følger departementets vurderinger knyttet til de administrative og ligningstekniske utfordringer endring av grunnrenteligningen for tidligere inntektsår, vil kunne medføre for fordelingen som nevnt. Ettersom ulike hensyn gjør seg gjeldende for fordeling av henholdsvis positiv og negativ grunnrenteinntekt etter samordning, foretas gjennomgangen for de to situasjoner hver for seg.

Fordeling av samordnet positiv grunnrenteinntekt på skattyters enkelte kraftverk

Dersom senere endring av grunnrenteligningen av skattyter for tidligere inntektsår etter ligningsloven § 8-3 eller ligningsloven kapittel 9, skal medføre endring av den fastsatte fordeling av samordnet positiv grunnrenteinntekt for tidligere inntektsår, vil det i all hovedsak være av hensyn til korrekt fastsetting av de avledete effekter fastsettingen har for eiendomsskattegrunnlaget - og eventuelt også alminnelige inntekt. Som element ved beregning av eiendomsskattegrunnlaget, vil årlig skatt på grunnrenteinntekt for kraftverket som produkt av tilordnet andel positiv grunnrenteinntekt etter samordning, inngå som del av et gjennomsnittsberegnet fradrag basert på betalbar grunnrenteskatt for kraftanlegget over en 5-års periode. Effekten av endring av kraftverkets fastsatte andel positiv grunnrenteinntekt det enkelte år, vil således være avdempet både som følge av at fradraget i eiendomsskattegrunnlaget er inntekten omregnet til skattebeløp og av beregningen som 5-årlig gjennomsnitt.

De administrative og ligningstekniske kostnader ved å fastholde et utgangspunkt om at endringer i grunnrenteligningen av skattyter for tidligere inntektsår skal medføre motsvarende endringer i tidligere års fordeling av positiv grunnrenteinntekt for de enkelte kraftverk som grunnlag for beregning av fradrag for grunnrenteskatt for eiendomsskattegrunnlaget i tidligere, står etter departementets oppfatning ikke i forhold til konsekvensene av ikke å foreta endring av fordelingen av positiv grunnrenteinntekt pr. kraftverk for tidligere inntektsår. På dette grunnlag foreslår departementet at endringer i grunnrentefastsettelsen pr. kraftverk og av den tilhørende fastsettelse av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå, bare skal påvirke fordelingen av samordnet positiv grunnrenteinntekt for vedkommende inntektsår på de enkelte kraftverk, fremover i tid. Det foreslås at virkningstidspunktet for endringer i grunnrenteligningen av skattyter etter ligningsloven § 8-3 eller ligningsloven kapittel 9, for fordelingen av positiv grunnrenteinntekt på de enkelte verk som er omfattet av samordningen, skal være 1. januar i det året vedtak om endring treffes.

Forslaget vil ikke påvirke endringer i grunnrenteligningen av skattyter med virkning for tidligere inntektsår. Forslaget vil bare påvirke de avledete effekter av slike endringer ved beregning av eiendomsskattegrunnlaget, alminnelig inntekt og eventuelt endring i beregningen av skattepliktig utdeling til deltaker i deltakerlignet selskap.

Det vises til forslag til ny § 18-3 nytt åttende ledd første punktum.

Fordeling av samordnet negativ grunnrenteinntekt på skattyters enkelte kraftverk

Formålet med fordeling av negative grunnrenteposisjoner på de enkelte kraftverk er å foreta en riktig tilordning av skattyters negative grunnrenteposisjoner etter samordning til de verk som omfattes av en realisasjon eller annen overføring av eiendomsrett til verket, jf. avsnitt 21.1.3.3. Overdragende skattyters negative grunnrenteposisjoner, som i slike tilfeller gjøres opp eller overføres, skal i prinsippet avspeile de negative posisjoner som knytter seg til de kraftverk som omfattes av realisasjon/eierskiftet. Forslaget krever i utgangspunktet at fordelingen av negativ grunnrenteinntekt for det enkelte kraftverk avspeiler den endelige fastsettelse av grunnrenteinntekt for alle de kraftverk som har inngått i samordningen hos overdragende skattyter for forutgående inntektsår.

Sistnevnte forutsetning slår ikke til dersom det i inntektsår etter at slik overføring/realisasjonen av noen av en skattyters kraftverk er gjennomført, foretas endring av grunnrenteinntektsfastsettelsen for enkelte av de verk som inngikk i samordningen hos overdragende skattyter for inntektsår forut for realisasjonen/overføringen av eiendomsrett til verket. Slike endringer vil medføre endring av overdragende skattyters samordnede grunnrenteinntekt for de aktuelle inntektsår forut for overføringen. I utgangspunktet vil slike endringer også medføre behov for omberegning av tidligere fastsatte, oppgjorte eller overførte andeler av negativ grunnrenteinntekt fordelt på de kraftverk overføringen/realisasjonen omfattet.

Slike endringer av samordnet grunnrenteinntekt på skattyternivå for tidligere inntektsår vil i utgangspunktet også medføre endring av samordnet grunnrenteinntekt for overtakende skattyter (ny eier) av de aktuelle kraftverk. Slike avledete omberegninger vil innebære betydelige ligningstekniske utfordringer og ikke ubetydelig merarbeid for de berørte skattytere. Lignende problemstillinger er ikke ukjent i skatteretten og gjør seg også gjeldende blant annet etter dagens regler om realisasjon av kraftverk med overføring av skatteposisjoner etter reglene om skattemessig kontinuitet. Forskjellen er at forslaget om fordeling av andel samordnet negativ grunnrenteinntekt på det enkelte kraftverk, er basert på beregninger av helt konkrete ligningsmessig størrelser fastsatt for flere ligningsobjekter.

Etter departementets oppfatning kan administrative og ligningstekniske hensyn tilsi at en bør begrense en slik virkning av endring av ligning for tidligere inntektsår. Det bør foretas en nærmere vurdering av de ligningstekniske og administrative hensyn, blant annet sett i forhold til behovet for at andel negativ grunnrenteinntekt fastsattes med slik nøyaktighet at endelige ligningsfastsettelser må benyttes. Et spørsmål er om og i hvilken utstrekning det ved senere endring av grunnrentefastsettelser for tidligere inntektsår bør kreves slike etterfølgende korrigeringer av den negative grunnrenteinntekten som ble fastsatt for det overførte verk som ellers vil følge av de alminnelige ligningsregler. Et synspunkt kan være at overført andel negativ grunnrenteinntekt, slik den er fastsatt ved ligningen for realisasjonsåret og med virkning både for overdragende og overtakende skattyter, skal anses oppgjort med endelig virkning. Uansett løsning av ovenstående spørsmål, bør den overordnede norm for fordeling av samordnet negativ grunnrenteinntekt pr. verk, stå fast.

Departementet har ikke tilstrekkelig grunnlag for å foreta en endelig vurdering av ovennevnte spørsmål eller for å foreslå konkrete tiltak nå. Departementet viser imidlertid til at samordningsadgangen for grunnrenteinntekt foreslås innført fra inntektsåret 2007. Fastsetting av det enkelte kraftverks andel av samordnet negativ grunnrenteinntekt etter de nye regler, vil således først kunne bli aktuelt under ligningsbehandlingen i 2008. De særlige utfordringer med hensyn til senere korrigeringsbehov vil knytte seg eventuelle endringer i grunnrentefasettelsen for kraftverk som inngikk i samordningen første gang i 2007, og som vil måtte treffes etter ligningsbehandlingen i 2008. Videre vises til at det er grunnlag for å anta at bare et lite antall skattytere vil få beregnet negativ grunnrenterenteinntekt etter verks- og konsernsamordning som foreslått. Først ved ligningen for inntektsåret 2007 vil det bli avklart i hvilken utstrekning de aktuelle spørsmål overhodet vil bli oppstå. Først da vil det være avklart om noen skattyter vil bli ilignet negativ grunnrenteinntekt etter samordning etter de nye regler, og om noen av angjeldende skattytere har foretatt realisasjon mv. av ett eller noen av sine kraftverk slik at som utløser behov for fastsetting av andel negativ grunnrenteinntekt knyttet til de overførte verk. Behovet for mulige tiltak for å begrense virkningen av eventuelle senere endringer i grunnrentefastsettelser for involverte kraftverk, vil dermed først melde seg for vedkommende skattytere ved en eventuell endringsligning som tidligst blir å foreta ved utløpet av 2008 eller i 2009.

På denne bakgrunn er det etter departementets oppfatning både forsvarlig og tilrådelig å utsette den endelige vurdering av ovennevnte spørsmål og av utforming av mulige tiltak.

21.1.7 Økonomiske og administrative konsekvenser

21.1.7.1 Administrative konsekvenser

Konsekvenser for skatteetaten

Innføring og gjennomføring av forslagene foran innebærer ikke ubetydelige administrative ligningstekniske utfordringer for skatteetaten. Forslaget nødvendiggjør utvikling av skjemaer og rutiner og tilhørende systemteknisk tilrettelegging for elektronisk rapportering og behandling av mottatte data.

Forslagene foran innebærer et tosporet system med hensyn til behandlingen av hhv. gammel fremførbar negativ grunnrenteinntekt pr. kraftverk som skal behandles etter gjeldende regler og negativ grunnrenteinntekt etter samordning på skattyternivå som omfattes av de nye regler. De ulike skatteposisjonene må holdes atskilt og følges opp særskilt ved den skattemessige behandlingen for inntektsåret 2007 og senere år. Utvikling av skjemaer, systemer og rutiner må utformes med tanke på at det tosporede system for negativ grunnrenteinntekt vil måtte opprettholdes i mange år fremover.

Innføring av adgang til verks- og konsernintern samordning krever tilsvarende oppfølging. Endring av grunnrentefastsettelser ved det enkelte kraftverk for tidligere inntektsår, vil medføre behov for mer komplekse endringsligninger for berørte inntektsår etter de nye regler enn ved tilsvarende endring av grunnrentefastsettelsene for det enkelte kraftverk etter gjeldende regler.

Innføring og gjennomføring av reglene om fordeling av samordnet positiv og negativ grunnrenteinntekt på skattyternivå, mellom skattyters enkelte kraftverk, medfører tilsvarende behov for utvikling av nye rutiner og skjemaer. Som angitt i avsnitt 21.1.6, medfører disse regler dessuten særskilte utfordringer for skatteetaten ved endring av ligning for tidligere inntektsår.

For iverksetting av de nye regler fra og med inntektsåret 2007 må arbeidet med utvikling av skjemaer og systemteknisk tilrettelegging mv. måtte foretas under stort tidspress og med behov for ekstra ressurser i løpet av inneværende år. Det antas imidlertid at dette arbeidet vil kunne gjennomføres i tide for innlevering av ligningsoppgavene for inntektsåret 2007, og at ytterligere tilrettelegging av systemer for selve ligningsbehandlingen kan gjennomføres i tide for ligningsbehandlingen for inntekståret 2007.

Det er avsatt særskilte midler til nødvendig utviklingsarbeid i budsjettet for 2008. Det knytter seg usikkerhet til omfanget av utviklingsoppgavene, og det kan bli nødvendig med ytterligere styrking av etatens budsjett. Departementet vil eventuelt komme tilbake til behovet for å tilføre skatteetaten ekstra ressurser i 2007 i forbindelse med ny saldering av statsbudsjettet for 2007.

Konsekvenser for skattyterne

Skattyterne vil bli påført merarbeid som i hovedsak vil bestå av nye beregninger knyttet til reglene om verks- og konsernintern samordning av grunnrenteinntekt, samt beregning av andel positiv (eventuelt negativ) grunnrenteinntekt etter samordning for skattyterens enkelte kraftverk som har inngått i samordningen. Disse beregninger vil imidlertid i all hovedsak være basert på opplysninger som er rapporteringspliktige allerede etter gjeldende rett.

21.1.7.2 Økonomiske konsekvenser

Forslagene påvirker blant annet statens inntekter fra grunnrenteskatten. For en nærmere omtale av provenyeffektene av de foreslåtte endringene, vises det til St. prp. nr. 1 (2007-2008) Skatte-, avgifts- og tollvedtak avsnitt 2.3.2.

21.1.8 Ikrafttredelse

Forslagene foran foreslås satt i kraft straks og med virkning fra og med inntektsåret 2007.

21.2 Endring av nedre grense for fastsetting av grunnrenteinntekt

21.2.1 Innledning og sammendrag

Etter gjeldende regler skal det fastsettes grunnrenteinntekt for kraftverk med generatorer med påstemplet merkeytelse på 5 500 kVA eller mer. Denne grensen (innslagspunktet) ble hevet fra 1 500 kVA fra og med inntektsåret 2004. Heving av innslagspunktet til 5 500 kVA har imidlertid gitt økte incentiver til å tilpasse størrelsen på nye kraftverk til innslagspunktet. I praksis synes dette å ha ført til at det bygges kraftverk med lavere installert effekt enn det som ut i fra et samfunnsmessig perspektiv er ønskelig.

Departementet foreslår å senke grensen for fastsetting av grunnrenteinntekt med virkning fra og med inntektsåret 2008. For eksisterende verk foreslås å gå tilbake til den tidligere nedre grensen på 1500 kVA, med en overgangsregel om adgang til fastsetting av inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008. Også for nye kraftverk som settes i drift etter 1. januar 2008, foreslår departementet en nedre grense på 1 500 kVA.

21.2.2 Gjeldende rett

I forbindelse med kraftskattereformen 1997 ble det fastsatt at det ikke skal beregnes grunnrenteinntekt for produksjon i kraftverk med generatorer som i inntektsåret har en samlet påstemplet merkeytelse under 1 500 kVA. Samtidig ble det fastsatt en tilsvarende nedre grense for beregning av naturressursskatt. Innføring av en nedre grense for anvendelse av reglene om grunnrenteinntekt ble i Ot.prp. nr. 22 (1996-97) avsnitt 4.2. bl.a. begrunnet med at reglene om beregning av grunnrenteinntekt var relativt kompliserte, at det samlede omfanget av grunnrente i kraftverk under en viss minstestørrelse ville være lite og at de administrative kostnadene ved å anvende regelverket på helt små kraftverk ikke sto i forhold til de skatteinntektene dette eventuelt ville innbringe.

Med virkning fra 1. januar 2004 ble det vedtatt å heve den nedre grense for beregning av grunnrenteinntekt, slik at kraftverk med generatorer med påstemplet merkeytelse på under 5 500 kVA skal unntas fra grunnrentebeskatning, jf. Ot.prp. nr. 1 (2003-2004) avsnitt 10.4.4.

Etter gjeldende rett fastsettes grunnrenteinntekt bare for kraftverk med generatorer som i inntektsåret har samlet påstemplet merkeytelse på 5 500 kVA eller mer, jf. skatteloven § 18-3 sjuende ledd. Tilsvarende grense gjelder for øvrig for fastsetting av naturressursskatt, jf. § 18-2 annet ledd.

For de kraftverk som ved heving av den nedre grense til 5 500 kVA i skatteloven § 18-3 syvende ledd ikke lenger skulle beregne grunnrenteinntekt fra 1. januar 2004, vil eventuell resterende negativ grunnrenteinntekt fastsatt for inntektsåret 2003 og tidligere år ikke lenger kunne benyttes.

21.2.3 Departementets vurderinger og forslag

21.2.3.1 Vurderinger

Etter departementets oppfatning er grunnrente et godt skattegrunnlag som bør utnyttes slik at behovet for vridende skatter reduseres. I prinsippet bør all meravkastning i kraftsektoren ilegges grunnrenteskatt - uavhengig av verkets størrelse. Fritak for grunnrenteskatt for små kraftverk som er lønnsomme, innebærer i prinsippet en ren overføring til eierne som på sikt kan gi betydelig provenytap for staten. På hvilket nivå skatteplikten for grunnrenteinntekt skal inntre, vil bero på en avveining av blant annet de administrative kostnadene for skattyteren og skatteprovenyet som staten går glipp av. I tillegg kommer hensynet til utnyttelse av vannressursene. Dersom skattereglene bidrar til at vannressursene ikke blir utnyttet på en samfunnsmessig forsvarlig måte, tilsier dette at terskelen for skatteplikten må vurderes på nytt.

Som angitt i St.prp. nr. 1 (2007-2008) Skatte-, avgifts- og tollvedtak avsnitt 2.3.2, har den gjeldende grense for inntreden av grunnrenteskatteplikt gitt økede incentiver til tilpasninger som også er blitt utnyttet i praksis. Innslagspunktet etter gjeldende rett medfører at betydelig grunnrente i små, men lønnsomme kraftverk ikke kommer til beskatning.

Etter departementets vurdering bør innslagspunktet for grunnrenteskatteplikten derfor settes betydelig lavere enn i dag.

21.2.3.2 Forslag vedrørende eksisterende kraftverk satt i drift før 1. januar 2008

Ny nedre grense for fastsetting av grunnrenteinntekt for eksisterende kraftverk

Departementet foreslår å senke innslagspunktet for beregning av grunnrenteinntekt fra 5 500 kVA til 1 500 kVA for eksisterende kraftverk, dvs. for kraftverk som er satt i drift før 1. januar 2008. For eiere av kraftverk med generatorer med påstemplet merkeytelse mellom 5 500 kVA og 1 500 kVA, og som ble satt i drift i årene 2004 til og med 2007, vil senking av innslagspunktet innebære at de pålegges grunnrenteskatteplikt fra og med inntektsåret 2008. For eiere av kraftverk med merkeytelse i intervallet 5 500 til 1 500 kVA som ble satt i drift før 1. januar 2004, vil senking av innslagspunktet til 1 500 kVA innebære en gjeninnføring av grunnrenteskatteplikt for vedkommende verk.

Bakgrunnen for at det ikke foreslås ytterligere senking av innslagspunktet for eksisterende verk, er hensynet til de administrative kostnader som ville oppstå ved eventuell beregning av inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008 i slike tilfeller, jf. nedenfor om behov for overgangsregler.

Kraftverk som har vært i drift i år før ikrafttredelsestidspunktet for nye regler, vil i prinsippet ha generert grunnrente også i de forutgående driftsår. Etter departementets oppfatning bør innføring av grunnrenteskatt for slike verk fra og med 1. januar 2008, medføre at eier av disse kraftverk godskrives eventuell netto negativ grunnrenteinntekt for tidligere driftsår. Dersom slik negativ grunnrenteinntekt ikke skal kunne fremføres mot positiv grunnrenteinntekt for verket i senere år, vil endringsforslaget ramme for hardt sett i forhold til verk som har vært omfattet av grunnrentebeskatningen siden oppstart/innføring av reglene om grunnrentebeskatning i 1997. Forslaget forutsetter med andre ord at det fastsettes overgangsregler om beregning av inngående negativ grunnrenteinntekt til fremføring pr. 1. januar 2008 for eksisterende kraftverk som berøres av endringsforslaget, jf. nedenfor.

Det vises til forslag til endring av skatteloven § 18-3 tiende ledd slik bestemmelsen vil lyde for inntektsåret 2008 etter forslaget i avsnitt 21.1.

Forslaget vil dessuten kreve endringer i forskrift 19. november 1999 nr. 1158 til utfylling og gjennomføring mv. av skatteloven av 26. mars 1999 nr. 14 (FSFIN) § 18-3-3 tredje ledd.

Overgangsregler - beregning av inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008

Formålet med overgangsreglene vil være å beregne eventuell inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008 til fremføring mot positiv grunnrenteinntekt i senere inntektsår. Regelen vil bare gjelde eksisterende kraftverk som vil få beregnet grunnrenteinntekt fra og med samme dato som følge av endringsforslaget.

Etter departementets vurdering bør skattytere som eier eksisterende kraftverk med påstemplet merkeytelse mellom 1 500 og 5 500 kVA, gis adgang til å beregne og få fastsatt negativ grunnrenteinntekt for verket pr. 1. januar 2008. Ettersom regelen bare vil ha betydning for verk som vil få beregnet netto negativ grunnrenteinntekt over de forutgående driftsår og fordi den entydig vil være til skattyternes fordel, antas at en obligatorisk regel ikke er nødvendig.

Det foreslås en overgangsregel om fastsetting av inngående negativ grunnrenteinntekt til fremføring pr. 1. januar 2008 basert på beregning av grunnrenteinntekt for verket for hvert av de årene verket har vært i drift. Beregning og fastsetting skal skje etter reglene i skatteloven § 18-3 annet til fjerde ledd som gis tilsvarende anvendelse så langt de passer. Dette gjelder også reglene om renteberegning av negativ grunnrenteinntekt til fremføring. Fastsettingen vil måtte baseres på rapportering og beregning av rekonstruerte relevante verdier for hvert av de aktuelle tidligere driftsår. Ved denne retrospektive fastsetting forutsettes det at beregnet negativ grunnrenteinntekt for ett av de aktuelle forutgående inntektsår, kan og skal fremføres mot eventuell positiv grunnrenteinntekt beregnet for senere år, jf. § 18-3 fjerde ledd.

Den beregnede inngående negative grunnrenteinntekt til fremføring pr. 1. januar 2008 etter forslaget til overgangsregel, forutsettes imidlertid ikke omfattet av reglene for behandling av ny negativ grunnrenteinntekt etter forslaget i avsnitt 21.1 om innføring av nøytral grunnrentebeskatning. Fastsatt inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008 etter overgangsregelen, blir å behandle som gammel grunnrenteinntekt etter gjeldende regler og vil ikke være omfattet av adgang til samordningen mot positiv grunnrenteinntekt beregnet ved andre kraftverk skattyter eier.

Verk som nevnt som var i drift før 1. januar 2004, vil i utgangspunktet ha fått beregnet grunnrenteinntekt til og med inntektsåret 2003. Eventuell negativ grunnrenteinntekt for vedkommende verk som sto til rest pr. 1. januar 2004, foreslås lagt til grunn for den forutsatte beregning av grunnrenteinntekten for årene 2004 - 2007 og vil således også tas hensyn til ved beregning av rest inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008. Utgangspunktet om anvendelse av reglene i skatteloven § 18-3 annet til fjerde ledd, kan således baseres direkte på aktuelle ligningsfastsettelser for disse verk for inntektsår til og med 2003.

Ovenstående forutsettes også anvendt for kraftverk som måtte være realisert i perioden 2004 - 2007. I slike tilfeller vil ubenyttet negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2004 kunne overtas av ny eier av kraftverket og videreføres ved grunnrenteberegningen etter overgangsregelen for senere år.

Det foreslås lovfestet at skattyter må fremlegge nødvendige beregninger og fremsette krav om fastsetting av inngående negativ grunnrenteinntekt til fremføring pr. 1. januar 2008 etter overgangsreglene, innen selvangivelsesfristen for inntektsåret 2008.

Det vises til forslag til overgangsregel til skatteloven § 18-3 tiende ledd.

Behov for tilpasninger av hensyn til gjennomføringen?

Den praktiske gjennomføring av en etterfølgende beregning og fastsetting av inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008 som foreslått, vil kreve at det i forbindelse med selvangivelsen for inntektsåret 2008 foretas beregning av grunnrenteinntekt for de aktuelle verk for hvert driftsår i perioden 2004-2007. Tilsvarende anvendelse av beregningsreglene i § 18-3 annet til fjerde ledd ved rapportering og beregning for driftsår hvor anlegget ikke har vært undergitt grunnrentebeskatning, vil kunne medføre ulike praktiske spørsmål og mulige behov for tilpasninger som gjennomgås i det følgende i forhold til hvert av de enkelte av elementene som inngår i grunnrenteinntektsberegningen etter § 18-3 annet til fjerde ledd.

Utgangspunktet for beregning av brutto salgsinntekter er kraftverkets faktiske produksjon, jf. § 18-3 annet ledd bokstav a. Faktisk produksjon skal som hovedregel baseres på timesmåling og elektronisk lagring av produksjonsdata, jf. FSFIN § 18-3-8. Dette vil også være utgangspunktet for skattytere som krever fastsetting av grunnrenteinntekt etter overgangsregelen. For kraftverk som ikke er omfattet av grunnrentereglene foreligger ikke plikt til timesmåling. Det må således tas høyde for at ikke alle aktuelle kraftverk har gjennomført timesmåling og elektronisk lagring av produksjonsdata for årene 2004-2007.

I FSFIN § 18-3-8 tredje ledd er det gitt anvisning på en hjelpeteknikk for ligningsmyndighetene for tilfeller hvor produksjonsdata ikke er tilfredsstillende dokumentert eller sannsynliggjort. Beregningsgrunnlaget (produksjonen) kan da fastsettes ved skjønn, blant annet på grunnlag av opplysninger fra Statnett og påstemplet merkeytelse multiplisert med antall timer i det aktuelle tidsrommet.

Det må forutsettes at dersom skattyteren ikke har hatt utstyr for eller faktisk ikke har foretatt timesmåling av produksjonen i de aktuelle driftsårene i perioden 2004 - 2007, må skattyterne kunne dokumentere produksjonen på «annen måte». Skattyter vil da kunne fremlegge opplysninger av typen som er nevnt over. Ligningsmyndighetenes fastsetting av beregningsgrunnlaget blir å vurdere etter skjønnshjemmelen i FSFIN § 18-3-8 tredje ledd.

Ved beregning av brutto salgsinntekter etter skatteloven § 18-3 annet ledd bokstav a skal produksjonen som hovedregel verdsettes til spotmarkedsprisen. Opplysninger om denne prisen - også for tidligere år, er tilgjengelig hos Nord-Pool ASA. Det må således kunne forutsettes at beregning av brutto salgsinntekter etter hovedregelen kan rekonstrueres og dokumenteres, selv om dette kan bli relativt arbeidskrevende for kraftverk som ikke har elektronisk lagret timesmåling av produksjonen de aktuelle år.

I § 18-3 annet ledd annet ledd bokstav a nr. 1-3 er det gjort unntak for uttak av konsesjonskraft, leveranser i henhold til langsiktige kontrakter og interne leveranser. Det legges til grunn at eiere av kraftverk som kan påberope seg disse unntaksregler, også vil kunne etterspore og dokumentere de aktuelle verdier.

Etter § 18-3 annet ledd bokstav b skal gevinst ved realisasjon av driftsmidler benyttet i kraftproduksjon, medtas i brutto salgsinntekter. Slike gevinster vil også være rapportert og behandlet i forbindelse med fastsetting av alminnelig inntekt for eier av kraftverket for de aktuelle inntektsår. Det antas at relevante gevinster for driftsmidler benyttet i kraftproduksjonen, kan etterspores, dokumenteres og rapporteres i forbindelse med beregning av grunnrenteinntekt etter forslaget til overgangsregel.

Etter § 18-3 tredje ledd bokstav a nr. 1-3 gis det fradrag for påløpte kostnader som har sammenheng med produksjonen. Samtlige kostnader som er fradragsberettiget etter denne bestemmelse, vil også være fradragsberettiget ved beregning av alminnelig inntekt. Kostnadene vil således ha vært rapportert til ligningsmyndighetene for de aktuelle inntektsår. Det antas at aktuelle kostnader etter § 18-3 tredje ledd bokstav a som er påløpt i de aktuelle tidligere inntektsår og som oppfyller vilkåret om tilknytning til kraftproduksjonen, bør kunne identifiseres og dokumenteres for bruk ved beregningen av grunnrenteinntekt etter overgangsregelen.

Etter skatteloven § 18-3 tredje ledd bokstav b gis det fradrag for en beregnet friinntekt. Friinntektsfradraget baseres på gjennomsnittet av skattemessige verdi pr. 1. januar og 31. desember av driftsmidler knyttet til kraftproduksjonen, multiplisert med en normrente som årlig fastsettes av departementet. Opplysninger om de skattemessige verdier av driftsmidler som inngår ved beregning av friinntekt, vil også være benyttet ved fastsettelse av alminnelig inntekt for eier av kraftverket og ved beregning av eiendomsskattegrunnlag etter skatteloven § 18-5 femte ledd. Det antas således at de aktuelle verdier som grunnlag for beregning av friinntekt for de aktuelle tidligere inntektsår, vil kunne identifiseres og dokumenteres for bruk i beregningen av grunnrenteinntekt.

Etter departementets oppfatning tilsier ovennevnte gjennomgang at det ikke er behov for generelle modifikasjoner av de utgangspunkter for beregning av inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008 som er angitt i forslaget til overgangsregel. Det foreslås likevel at departementet kan fastsette forskriftsbestemmelser med nærmere regler om utfylling og gjennomføring. Det forutsettes at forskriftshjemmelen vil omfatte mulig innføring av forenklende sjablongregler om fastsetting av enkeltposter ved beregningen som kan vise seg nødvendige på grunn av mulige problemer med oppfyllelse og håndtering av de alminnelige dokumentasjonskrav.

Det vises til forslag til tredje ledd i overgangsregel til skatteloven § 18-3 tiende ledd.

21.2.3.3 Forslag vedrørende nye kraftverk som settes i drift fra og med 2008

Enhver nedre grense for beregning av grunnrenteskatt vil skape incentiver til tilpasning av ytelsene i verkene rundt dette nivået. Etter departementets vurdering bør derfor den nedre grensen ligge på et lavt nivå, slik at skadevirkningene av tilpasninger blir minst mulig. Det vises omtale i St.prp. nr. 1 (2007-2008) Skatte-, avgifts- og tollvedtak avsnitt 2.3.2.

Det foreslås imidlertid at den nedre grensen på 1 500 kVA også skal gjelde for fastsetting av grunnrenteinntekt fra nye kraftverk, dvs. kraftverk som settes i drift fra og med inntektsåret 2008.

For produksjon i nye kraftverk med generatorer med samlet påstemplet merkeytelse på 1 500 kVA eller mer i inntektsåret, skal det således fastsettes grunnrenteinntekt for første driftsår fra og med 2008. Ettersom disse verk ikke vil ha generert grunnrente i tidligere år, blir det ikke behov for overgangsregler om fastsetting av eventuell inngående negativ grunnrenteinntekt.

Også for slike nye kraftverk som blir grunnrenteskattepliktige, vil skattyter ha plikt til å foreta timesmåling av produksjonen, og lagre denne informasjonen på elektronisk lesbart medium, jf. FSFIN § 18-3-8. Departementet legger til grunn at oppfyllelse av denne plikt for nye kraftverk som nevnt, heller ikke vil medføre vesentlige praktiske problemer.

Det vises til forslag til endring av skatteloven § 18-3 tiende ledd slik bestemmelsen vil lyde for inntektsåret 2008 etter forslaget i avsnitt 21.1.

21.2.4 Administrative og økonomiske konsekvenser

21.2.4.1 Administrative konsekvenser

På bakgrunn av opplysninger fra Norges vassdrags- og energidirektorat, legger departementet til grunn endringsforslaget om senking av innslagspunktet for grunnrentebeskatning av eksisterende kraftverk, vil omfatte om lag 237 kraftverk med påstemplet merkeytelse mellom 1 500 og 5 500 kVA som er satt i drift før 1. januar 2008. Etter det opplyste er 162 slike kraftverk satt i drift før 2004, 11 ble satt i drift i 2004, 7 i 2005, 31 i 2006 og 26 i 2007.

Forslaget til endringer i innslagspunktet for fastsetting av grunnrenteinntekt i skatteloven § 18-3, medfører administrative konsekvenser, både for skattyterne og for skatteetaten.

For det første vil forslaget om overgangsregler om fastsetting av inngående negativ grunnrenteinntekt pr. 1. januar 2008 for eksisterende verk som omfattes av endringen, kreve et ikke ubetydelig merarbeid. For skatteetaten vil forslaget innebære merarbeid i form av utvikling av skjemaer samt lignings- og systemtekniske rutiner, både for innhenting av beregningsgrunnlag og for kontroll og fastsetting av inngående negativ grunnrenteinntekt. For skattyterne vil merarbeidet innebære rekonstruksjon av verdier for tidligere inntektsår med tilhørende nye beregninger og rapportering. Dette merarbeid vil imidlertid være en engangsoperasjon. Skatteetaten vil kunne tilrettelegge arbeidet i løpet av 2008. For skattyterne vil det i all hovedsak innebære bearbeiding av allerede kjente verdier. Arbeidet vil dertil kunne resultere i oppnåelse av skattefordeler ved grunnrentebeskatningen i senere år.

Forslaget vil innebære dels en gjeninnføring, dels en nyinnføring av grunnrenteskatteplikt for eiere av kraftverk som omfattes av forslaget. Grunnrenteskatteplikt medfører blant annet plikt til timesmåling av produksjonen. Omkostningene ved anskaffelse av utstyr som kan håndtere dette, kan imidlertid ikke anses uforholdsmessig store selv for mindre aktører.

Sentral ligning av kraftforetak ble innført fra og med inntektsåret 2003, jf. forskrift 14. desember 2003 nr. 1576 om overføring av skattytere som skal svare skatt av inntekt ved produksjon av elektrisk kraft til sentral ligning ved Sentralskattekontoret for storbedrifter. Etter denne forskriften skal skattyter som eier eller er deleier i minst ett kraftverk med generatorer med påstemplet merkeytelse på 5 500 kVA eller mer, lignes ved Sentralskattekontoret.

Gitt at det ikke gjøres endringer i gjeldende regler om sentral ligning av kraftforetak, vil forslaget medføre at skattytere som bare eier kraftverk med påstemplet merkeytelse mellom 1 500 kVA og 5 500 kVA, skal grunnrentelignes ved sitt lokale skattekontor. Departementet legger til grunn at det merarbeid de aktuelle skattekontorer i så fall vil kunne bli påført, vil være begrenset og håndterlig innenfor gitte budsjettrammer.

21.2.4.2 Økonomiske konsekvenser

Endringen i innslagspunktet for fastsettelse av grunnrenteinntekt vil ha betydning for statens skatteinntekter. Flere skattytere vil måtte svare skatt til staten av grunnrenteinntekt på kraftproduksjon. Eierne av de berørte kraftverkene vil således få en økning i sine skattekostnader.

Endringen i innslagspunktet for fastsettelse av grunnrenteinntekt antas å gi en provenyøkning på om lag 35 mill. kroner påløpt i 2008. Dette er skatter som i all hovedsak skal betales i 2009. Det vises til nærmere omtale i St.prp. nr. 1 (2007-2008) avsnitt 2.3.2.

21.3 Forslag om at støtte til ny vannkraftproduksjon inngår i beregningen av g runnrenteinntekt

21.3.1 Innledning og sammendrag

Departementet legger til grunn at det fra 1. januar 2008 vil bli innført en ny støtteordning for ny vannkraftproduksjon utformet som et fast påslag pr. kWh produsert elektrisitet. Departementet foreslår at støtte til produksjon som nevnt, skal inngå i grunnlaget for beregning av grunnrenteinntekt etter skatteloven § 18-3 annet ledd med virkning fra og med inntektsåret 2008.

21.3.2 Bakgrunn og gjeldende rett

I St.meld. nr. 11 (2006-2007) Om støtteordningen for elektrisitetsproduksjon fra fornybare energikilder, jf. også St.prp. nr. 1 (2007-2008) Olje- og energidepartementet, er det lagt opp til innføring av en ny støtteordning som har som formål å stimulere til ny produksjon av elektrisk kraft fra fornybare energikilder, herunder ny vannkraft. Ordningen er forutsatt utformet som et fast påslag pr. kWh produsert elektrisitet. Ordningen forutsettes innført fra 1. januar 2008.

Etter opplegget skal kraft produsert av de første 3 MW installert effekt omfattes av støtteordningen. Ved 4 000 brukstimer tilsvarer dette en årlig produksjon på 12 GWh. Begrensningen oppad til de første 12 GWh pr. år skal gjelde både nye og opprustede kraftverk. Videre er det skissert at satsen for støtte til ny vannkraft skal være 4 øre/kWh. Investorene skal få tilbud om å motta støtte pr. produsert kWh i 15 år. Ordningen skal forvaltes av Enova SF.

Utbetaling av midler etter den skisserte støtteordning vil være å anse som driftsstøtte til produksjonsvirksomheten i de verk som tilgodeses. Slik driftsstøtte vil falle inn under begrepet virksomhetsinntekt etter skatteloven § 5-1, og vil således være skattepliktig som alminnelig inntekt. En slik utbetaling vil derimot ikke anses som brutto salgsinntekter som inngår i beregningsgrunnlaget for grunnrenteinntekt etter gjeldende regler i skatteloven § 18-3 annet ledd.

21.3.3 Departementets vurderinger og forslag

Den skisserte ordning med direkte driftsstøtte til produksjon av vannkraft er ny i sitt slag. Etter departementets oppfatning vil en slik støtteordning innebære et tillegg til den salgspris produsentene oppnår for elektrisiteten. En nøytral grunnrentebeskatning forutsetter at denne tilleggsinntekten må tas med i grunnrenteberegningen for at skattegrunnlaget skal tilsvare det reelle økonomiske resultatet fra kraftproduksjonen. Det foreslås derfor at støtte til produksjon av ny vannkraft som nevnt, inngår i grunnlaget for beregning av grunnrenteinntekt for de aktuelle verk.

Det vises til forslag til ny bokstav c i § 18-3 annet ledd.

Lovendringen foreslås å tre i kraft fra og med inntektsåret 2008.

21.3.4 Administrative og økonomiske konsekvenser

Forslaget vil ikke medføre administrative konsekvenser av betydning, verken for skattyterne eller ligningsmyndighetene.

Med driftsstøtten medregnet i grunnlaget for grunnrenteinntekten vil provenyet fra grunnrenteskatten øke med om lag 3 mill. kroner påløpt i 2008. De økte skattene vil være betalbare i 2009.

21.4 Endring av beregningen av minimums- og maksimumsverdier ved fastsetting av eiendomsskattegrunnlaget for kraftanlegg

21.4.1 Innledning og sammendrag

Ved fastsettelse av eiendomsskattegrunnlaget for kraftanlegg med generatorer med påstemplet merkeytelse på 10 000 kVA eller mer, gjelder særskilte regler om beregning av minimums- og maksimumsverdier, jf. eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd. Minimums- og maksimumsverdien beregnes utfra fastsatte minimums- og maksimumspriser pr. kWh som multipliseres med produksjonstall lagt til grunn ved beregning av naturressursskatten. Ved beregning av naturressursskatten innfases anleggets produksjon over en 7-årsperiode.

Skattedirektoratet (SKD) og Landssamanslutninga av Vasskraftkommunar (LVK) har pekt på at for anlegg som har vært i drift i kortere tid enn 7 år, gir begrensningsreglene i eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd effekter for eiendomsskattgrunnlaget som synes utilsiktede. Dette skyldes begrensningsreglenes kopling til den syvårige innfasing som gjelder ved beregning av naturressursskatten. Først etter 7 produksjonsår vil beregningene baseres på gjennomsnittet av anleggenes faktiske produksjon over perioden.

Departementet foreslår at beregningen av minimums- og maksimumsverdiene fristilles fra grunnlaget for naturressursskatten. I stedet foreslås at beregningene baseres på gjennomsnitt av faktisk produksjon over en periode på inntil 7 år.

21.4.2 Gjeldende rett

Ved kraftskattereformen i 1997 ble det bl.a. innført nye regler for formuesverdsettelse av kraftanlegg, jf. endringene i dagjeldende skattelov av 1911 § 37 bokstav a, som er videreført i skatteloven 1999 § 18-5. Som forutsatt ved kraftskattereformen skal formuesverdsettelsen av kraftanlegg fastsatt etter reglene i skatteloven § 18-5, også legges til grunn ved eiendomsbeskatningen. Dette følger av at eigedomsskattelova § 8 er satt i verk for kraftproduksjonsanlegg. Etter eigedomsskattelova § 8 første ledd skal eiendomsskatten beregnes ut i fra skatteobjektets verdi fastsatt ved ligningen i året før eiendomsskatteåret.

Hovedreglene for formuesverdsettelse av kraftanlegg følger av skatteloven § 18-5 første til fjerde ledd som gjelder kraftanlegg med generatorer som i inntektsåret har påstemplet merkeytelse på 10 000 kVA eller mer. Formue i anlegg med lavere påstemplet merkeytelse setter lik skattemessig verdi pr. 1. januar i ligningsåret, jf. § 18-5 femte ledd. Formue i anlegg som ikke er satt i drift setter lik investert kapital pr. 1. januar i ligningsåret, jf. § 18-5 sjette ledd.

Ved verdsettelse etter hovedreglene i skatteloven § 18-5 første til fjerde ledd, skal det med utgangspunkt i antatt salgsverdi, benyttes en avkastningsverdivurdering. Avkastningsverdien for produksjonsanlegg etter disse reglene vil variere med verkets lønnsomhet. Slike verdivariasjoner ble ikke avspeilet i eiendomsskattetakstene etter de tidligere regler.

For å sikre kommunene en viss minsteinntekt fra eiendomsskatten, samt å hindre for store svingninger i kommunenes skatteinntekts fra eiendomsskatten fra år til år, er det i eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd, fastsatt regler om beregning av en minimumsverdi. Etter bestemmelsen skal eiendomsskattetaksten fastsatt etter skatteloven § 18-5 første ledd, ikke settes lavere enn 0,95/kWh av grunnlaget for naturressursskatten ved ligningen året før skatteåret. Regelen om minimumsverdi ble innført for eiendomsskatteåret 2001.

I forarbeidene, Ot.prp. nr. 47 (1999-2000) avsnitt 2.5.4, heter det:

«Enkelte produksjonsanlegg som blir verdsatt etter avkastningsverdien, vil som følge av de vedtatte reglene få noe høyere formuesverdier og eiendomsskattegrunnlag, mens andre får betydelig lavere. Dette skyldes at markedsverdien av produksjonsanleggene varierer mer i takt med lønnsomheten enn ved gjeldende eiendomsskattetakster. Selv om disse virkningene er en nødvendig følge av de vedtatte reglene, kan det forekomme konsekvenser for enkeltkommuners eiendomsskatteinntekter som går ut over det som er ansett som akseptabelt.

En mulighet for å avhjelpe slike konsekvenser, er at kommunenes inntekter sikres ved at det innføres en minimumsverdi eller et «gulv» for eiendomsskattegrunnlagene beregnet etter avkastningsverdien.

(...)

Departementet foreslår på bakgrunn av dette at det for eiendomsskatteformål innføres en minimumsverdi av produksjonsanlegg fastsatt til kr 0,50 pr. kWh av årsproduksjonen. For å unngå for store variasjoner fra år til år, bør gjennomsnittet av flere års produksjon benyttes som beregningsgrunnlag. Departementet foreslår av den grunn at en benytter grunnlaget for naturressursskatten fastsatt under ligningen året før skatteåret. Da kreves ingen ytterligere beregning for dette formålet.»

Med virkning for eiendomsskatteåret 2004 ble det innført regler om beregning av en maksimumsverdi som begrenser eiendomsskattegrunnlaget oppad. Etter eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd skal eiendomsskattetaksten ikke settes høyere enn kr 2,35/kWh av grunnlaget for naturressursskatten ved ligningen året før skatteåret. Begrunnelsen for denne regelen var å bedre symmetriegenskapene i eiendomsskatten og investeringsincentivene i kraftbransjen. I forarbeidene, Ot.prp. nr. 1 (2003-2004) avsnitt 10.7.1.5, heter det:

«Minimumsverdien innebærer en asymmetri mellom utviklingen i samlet eiendomsskatt og lønnsomheten i det enkelte kraftverk. Mens kommunene får full uttelling av høye kraftpriser gjennom høyere eiendomsskatt, slipper kommunen å ta sin andel av den lavere lønnsomheten ved lave kraftpriser. Dette innebærer at kommunene kun tar en andel av oppsiderisikoen i kraftverkene (risikoen for høye priser og økt lønnsomhet), mens selskapene må bære det meste av nedsiderisikoen (risikoen for lave priser og lav lønnsomhet). For en investor vil dette blant annet innebære at den samlede skattebelastningen ved lave priser blir relativt sett høyere enn ved høye priser, der kraftverkene i hovedsak får fastsatt eiendomsskattegrunnlag etter hovedregelen i eigedomsskattelova § 8 første ledd. Dette innebærer at reglene for fastsettelse av eiendomsskattegrunnlaget ikke er symmetriske ved høye og lave kraftpriser. Isolert sett kan dette innebære at investeringer som er lønnsomme før skatt, ikke blir lønnsomme etter skatt.»

Dersom beregning av formuesverdien etter reglene i skatteloven § 18-5 første til fjerde ledd blir lavere eller høyere enn den alternative minimums- eller maksimumsverdi beregnet etter reglene i eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd, blir minimums- eller maksimumsverdien lagt til grunn fastsetting av eiendomsskattegrunnlaget.

Som nevnt er grunnlaget for beregning både av minimums- og maksimumsverdien etter eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd basert på grunnlaget for naturressursskatten for vedkommende kraftanlegg. Etter skatteloven § 18-2 annet ledd første punktum, fastsettes grunnlaget for naturressursskatten slik:

«Naturressursskatten fastsettes for hvert kraftverk på grunnlag av 1/7 av kraftverkets samlede produksjon av elektrisk kraft for inntektsåret og de seks foregående årene.»

Naturressursskattegrunnlaget innfases som et gjennomsnitt av de siste 7 års produksjon. Bestemmelsen er utformet slik at et kraftverk i sitt første driftsår vil få et naturressursgrunnlag som bare utgjør 1/7-del av verkets årsproduksjon. I det andre år vil naturressursgrunnlaget utgjøre 2/7-deler osv. Først fra og med det syvende driftsår vil grunnlaget for beregning av naturressursskatt tilsvare kraftverkets gjennomsnittlige produksjon.

Den koplingen til grunnlaget for naturressursskatten som eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd bygger på, innebærer at sistnevnte effekter også gjør seg gjeldende ved beregning av minimums- og maksimumsverdi for eiendomsskattegrunnlaget for kraftanlegg. Det er således først fra og med kraftanleggets syvende driftsår at beregning av minimums- og maksimumsverdi vil bli basert på gjennomsnittet av kraftanleggets faktiske produksjon over innfasingsperioden.

Etter ligningsloven § 8-11 skal ligningsmyndighetene foreta de fastsettelser som er nødvendige for utskriving av eiendomsskatt etter eigedomsskattelova. Dette innebærer at ligningsmyndighetene også foretar beregning av minimums- og maksimumsverdiene etter eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd. Det kommunale eiendomsskattekontor skriver deretter ut eiendomsskatten på det grunnlag det statlige skattekontor har fastsatt.

Etter eigedomsskattelova § 8 første ledd skal verdien som er fastsatt ved ligningen i året før det aktuelle eiendomsskatteåret legges til grunn ved utskriving av eiendomskatten. Ved utskriving av eiendomsskatt for eiendomsskatteåret 2008, benyttes således ligningsverdien pr. 1. januar 2007, som igjen reflekterer inntekter mv. rapportert for inntektsåret 2006.

21.4.3 Departementets vurderinger og forslag

SKD og LVK har pekt på at begrensningsreglene i eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd har virkninger for eiendomsskattegrunnlaget for kraftanlegg som har vært i drift i mindre enn 7 år, som synes utilsiktede. Dette skyldes koplingen til den syvårige innfasingen av naturressursskatten, som innebærer at beregningen i slike tilfeller ikke baseres på gjennomsnittet av faktisk produksjon, jf. foran.

Departementet er enig i at formålet med å kople beregningen av minimumsverdien og maksimumsverdien til naturressursgrunnlaget, i utgangspunktet var å treffe gjennomsnittet av anleggenes faktiske produksjon over flere år. Det vises til ovennevnte sitat fra Ot.prp. nr. 47 (1999-2000) hvor det bl.a. heter:

«For å unngå for store variasjoner fra år til år, bør gjennomsnittet av flere års produksjon benyttes som beregningsgrunnlag.»

Den virkning at minimums- og maksimumsverdiene beregnet etter eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd, først etter 7 års drift vil avspeile gjennomsnittet av anleggets faktiske produksjon, er ikke nærmere drøftet i forarbeidene. Etter departementets vurdering er ovennevnte effekt å anse som utilsiktet.

SKD har pekt på at reglene om maksimumsverdi i eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd i noen tilfeller har medført at eiendomsskattegrunnlaget har gått betydelig ned i årene etter idriftsettelsen av nye anlegg, sammenlignet med verdsettelsen før anlegget er satt i drift, jf. skatteloven § 18-5 sjette ledd.

Som nevnt er utgangspunktet for verdsettelse etter § 18-5 første til fjerde ledd antatt salgsverdi, basert på en avkastningsverdivurdering. Også når det gjelder kraftanlegg under bygging er verdsettelse lik omsetningsverdien den overordnede norm jf. skatteloven § 4-1. Verdsettelse lik investert kapital etter skatteloven § 18-5 sjette ledd er en hjelpeteknikk for å fastsette verdien for anlegg under bygging. Regelen er for øvrig en videreføring av tidligere takseringspraksis.

Hensikten med minimums- og maksimumsverdiene er å etablere en nedre og en øvre grense for eiendomsskattetaksten. Formålet tilsier ikke at minimums- og maksimumsverdiene må fases inn over en periode som går utover den periode anlegget faktisk har vært i drift.

Som følge av dette foreslår departementet en lovendring der beregningen av minimums- og maksimumsverdiene fristilles fra innfasingen av grunnlaget for naturressursskatten. Henvisningen til grunnlaget for naturressursskatten i eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd tas ut, og erstattes med en henvisning til vedkommende kraftanleggs faktiske produksjon over en periode på maksimalt 7 år. Forslaget innebærer at i de tilfeller kraftanlegget har vært i drift i færre enn 7 år, blir gjennomsnittet for de faktiske produksjonsårene å legge til grunn.

Departementet foreslår at lovendringen skal tre i kraft med virkning fra og med eiendomsskatteåret 2008. Dette innebærer at forslaget vil kunne få virkning for eiendomsskatt som skrives ut i 2008. Forslaget vil således kunne påvirke den betalbare eiendomsskatten fra og med eiendomsskatteåret 2008. Det vises til forslag til endring i lov 6. juni 1975 nr. 29 om eigedomsskatt til kommunane § 8 fjerde ledd.

21.4.4 Administrative og økonomiske konsekvenser

21.4.4.1 Administrative konsekvenser

Etter departementets vurdering vil ikke forslaget til endringer i eigedomsskattelova § 8 fjerde ledd medføre administrative konsekvenser av vesentlig betydning for de eiendomsskattepliktige eller kommunene som skattekreditor. Iverksetting med virkning for eiendomsskatteåret 2008 vil imidlertid innebære noe merarbeid i forbindelse første gangs anvendelse av nye regler.

Departementet forutsetter at opplysninger om kraftverkenes årsproduksjon, slik dette fremgår av skjema til selvangivelsen, fortsatt kan benyttes ved beregningen av minimums- og maksimumsverdiene. Ved beregning av eiendomsskattegrunnlaget for eiendomsskatteåret 2008 vil skattemyndighetene måtte foreta nødvendig beregninger basert på allerede innleverte oppgaver. Dette arbeidet vil måtte foretas raskt og i forbindelse med ligningen for inntektsåret 2006 og vil dertil måtte foretas manuelt. SKD i samråd med Sentralskattekontoret for storbedrifter, har imidlertid angitt at korrigerte eiendomsskattegrunnlag vil kunne bli meddelt kommunene i midten av januar 2008. Videre er angitt at både kraftanleggseierne og kommunene vil kunne bli underrettet om fastsettelsene i brevs form innen samme tidspunkt.

Dertil må skattemyndighetene påregne noe merarbeid i forbindelse med utvikling av nye rutiner for beregning av eiendomsskattegrunnlaget etter forslaget.

21.4.4.2 Økonomiske konsekvenser

Den foreslåtte endringen vil kun ha betydning for eiendomsskatten for kommuner med nye kraftanlegg med installert effekt på 10 000 kVA eller mer og hvor slike kraftanlegg har vært i drift mindre enn 7 år, dvs. anlegg som er satt i drift etter år 2001. I tillegg vil den bare berøre kommuner med anlegg som nevnt, som i tillegg er eller ville vært berørt av gjeldende regler om beregning av minimums- eller maksimumsverdi.

Etter de opplysninger departementet har tilgang til, vil lovendringen få betydning for i alt 17 kraftanlegg som er under bygging eller er satt i drift etter 2001. Betydningen for eiendomsskattegrunnlaget i de berørte kommunene avhenger blant annet av når på året nye verk settes i drift, utviklingen i kraftprisene og om de berørte verkene betaler eiendomsskatt etter minimums- eller maksimumssatsene. På grunn av de høye kraftprisene de senere år, har færre kraftanlegg fått fastsatt eiendomsskattegrunnlaget etter minimumssatsen. Økningen i eiendomsskatten som følge av forslaget kan skjønnsmessig anslås til inntil 25 mill. kroner i 2008 for de berørte kommunene samlet.

Eierne av de berørte kraftanleggene vil på sin side få en økning i sine skattekostnader. Eiendomsskatten er en fradragsberettiget kostnad både ved fastsettelsen av grunnrenteinntekten og ved fastsettelse av alminnelig inntekt, jf. skatteloven § 18-3 tredje ledd bokstav a nr. 2 og § 6-15. De økte skattekostnadene fra eiendomsskatten vil i en viss utstrekning oppveies av disse fradragene.