Forslag til aksjelov

Aksjelovutvalget sier i sin innstilling, s. 8, at lovutkastenes kapitler om bl.a. revisor bygger i det alt vesentlige på gjeldende aksjelov og at Utvalget forutsetter

«... at kravene til innholdet av revisjonen fastsettes i den nye revisjonslovgivningen.»

Enkelte forslag berører likevel innholdet i revi­sjonen og revisjonslovgivningen. Aksjelovutvalget skiller mellom aksjeselskaper og allmennaksjeselskaper og foreslår separate lover for de to selskapstyper. Revisors oppgaver vil i hovedsak bli sammenfallende etter de to lover, men i enkelte tilfelle kan det være en viss forskjell i omfanget av de redegjørelser m.v. hvor revisor skal avgi bekreftelser. Det er nedenfor gitt en kort oversikt over de oppgaver m.v. revisor tillegges etter de to lover.

• I aksjeselskaper foreslås at revisor skal være registrert eller statsautorisert, dog slik at det skal velges minst én statsautorisert revisor i selskaper som siste regnskapsår har hatt flere enn 200 ansatte. I allmennaksjeselskaper skal revisor være statsautorisert. Bestemmelsene er inntatt i § 8-1 (2) i begge lover. Det vises for øvrig til kap. 8.6.5 i denne innstilling. De bekreftelser som nedenfor er nevnt for de forskjellige selskapstyper, forutsettes gitt av den revisor som er valgbar til vedkommende selskap.

• Når et selskap ved stiftelse skal overta annet enn penger som vederlag for aksjer eller det til stiftelsesavtalen er knyttet særlige rettigheter eller plikter, skal det utarbeides en redegjørelse som beskriver hvert innskudd, erverv eller avtale, hvilke vurderingsprinsipper som er brukt, gir andre opplysninger av betydning, særskilt begrunnelse for verdsettelse av immaterielle eiendeler m.v. Denne redegjørelse skal i sin helhet være bekreftet av registrert eller statsautorisert revisor i et aksjeselskap. I allmennaksjeselskap skal den være bekreftet av statsautorisert revisor. Jf for øvrig § 2-8 i begge lover. I forhold til gjeldende aksjelov innebærer dette en viss utvidelse av omfanget av bekreftelsen.

• Ved stiftelse skal revisor bekrefte at åpningsbalansen er satt opp i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning, § 2-9 (2) i begge lover.

• Revisor skal bekrefte at selskapet har mottatt aksjeinnskuddene, § 2-13 (2) i begge lover, og revi­sor og styrets medlemmer er solidarisk ansvarlige for det som måtte mangle av aksjeinnskudd i forhold til meldingen til Foretaksregisteret – dette gjelder uten hensyn til om skade er voldt, jf. § 2-14 (1) i begge lover.

• I andre aksjeselskaper enn allmennaksjeselskap skal revisor ved utløsning bekrefte at selskapets frie egenkapital, med fradrag for tap som er inntruffet etter balansedagen og tap som må forventes å inntreffe, er tilstrekkelig til å dekke vederlaget, § 3-22 (1) i aksjeloven.

• Ved anvendelse av reservefondsmidler skal revi­sor bekrefte at bunden egenkapital etter anvendelse tilfredsstiller de minstekrav som er satt, § 6-4 (3) i begge lover.

• Ved nedsettelse av aksjekapitalen skal revisor bekrefte at det etter nedsettelsen er full dekning for selskapets bundne egenkapital, § 6-28 (3) i begge lover. Ved slik kapitalnedsettelse og i forbindelse med iverksettingen, skal revisor dessuten bekrefte at forholdet til selskapets kreditorer ikke er til hinder for at beslutningen trer i kraft, § 6-35 (2) i begge lover.

• Begge lovers Kapittel 8 Revisor bygger i hovedsak på gjeldende regler i aksjeloven om valgbarhet, (jf dog § 8-1 (2) som er nevnt ovenfor), uavhengighet m.v. Det er imidlertid foretatt en del omredigeringer i gjeldende bestemmelser.

• Når det gjelder inhabilitet på grunn av familiemedlemmers og andres forhold, har man i forslaget knyttet dette til nærstående som er definert i aksjeloven §§ 1-15 og 1-16 og, tilsvarende, i allmennaksjeselskapsloven §§ 1-14 og 1-15.

• Ved nytegning av aksjekapital skal det utarbeides en særlig redegjørelse om aksjeinnskudd i annet enn penger og særlige plikter for selskapet. Denne skal etter begge lover § 9-13 bekreftes av revisor på samme måte som ved stiftelse, jf § 2-8.

• Likeledes skal revisor, jf begge lovers § 9-16 (2), bekrefte at selskapet har mottatt aksjeinnskudd­ene.

• Ved sammenslåing av selskaper, skal revisor bekrefte at avtalt vederlag kan ytes av fri egenkapital, begge lovers § 10-3 (1) nr. 4.

• Ved sammenslåing skal det for øvrig utarbeides en plan som det er satt krav til innholdet i, bl.a. skal det foreligge utkast til åpningsbalanse i det overtagende selskap, oppsatt etter gjeldende regnskapsregler. Revisor skal bekrefte at dette er tilfelle. Begge lovers § 10-7 (1) nr. 7, jf også begge lovers § 10-8 (3) nr. 3 og § 10-9 (1) nr. 3.

• Etter allmennaksjeselskapsloven § 10-11 skal det også gis en sakkyndig redegjørelse om hvilken fremgangsmåte som er brukt ved fastsettelsen av vederlaget og om hensiktsmessigheten av denne, betydningen av hver fremgangsmåte om det er brukt flere, særlige vanskeligheter ved fastsettelsen og om det er rimelig og saklig begrunnet. Som sakkyndig skal benyttes statsautorisert revisor i samsvar med § 2-8 (2).

• Ved deling av selskap skal revisor også bekrefte at vederlaget kan ytes av fri egenkapital, begge lover § 11-3 (1) nr. 4.

• I selskaper med bedriftsforsamling er denne, jf § 13-25 (1) nr. 7 gitt rett og plikt til å fremsette forslag ved valg av revisor.

• Revisors erstatningsrettslige ansvar er regulert i begge lover §§ 16-1 til 16-8. Revisors ansvar er i disse bestemmelser likestilt med det ansvar styret og ledelse m.v. har. Det er slått fast at ansvaret kan lempes også for revisor etter lov om skadeserstatning § 5-2.

• Ved forsettelig eller uaktsom overtredelse av bestemmelser gitt i loven eller i medhold av denne, straffes revisor med bøter eller, under skjerpende forhold, med fengsel inntil ett år, § 16-13 (1) i begge lover. Også utvist grov uforstand under utførelsen av vervet, kan straffes innen den samme strafferamme, jf begge lovers § 16-14.

Som det fremgår av ovenstående, vil flere av de bekreftelser som revisor skal avgi ligge i grenselandet mellom revisjon og særattestasjoner.

(Se særmerknad nr. 17 og 18)

Forslag til ny regnskapslov

I kap. 1.2Forholdet til annet lovrevisjonsarbeid sier Regnskapslovutvalget:

«Det er en åpenbar sammenheng mellom revi­sjonslovgivning og regnskapslovgivning, som bl.a. gjenspeiles i at revisjonsplikt er knyttet til regnskapsplikt. Forslagene til regnskapslovgivning kan derfor tenkes å få betydning for utformingen av revisjonsplikten. Dette gjelder både spørsmålet om hvilke virksomheter som skal ha revisjonsplikt, og hvilke forhold som skal være gjenstand for revisjon i den enkelte virksomhet. Utvalget har funnet grunn til å kommentere spørsmålet om revisjon i forbindelse med enkelte konkrete valg for noteopplysningene og årsberetningen. For øvrig har en som utgangspunkt at kommunikasjonen mellom utvalgene er ivaretatt ved overlapping av utvalgsmedlemmer.»

I lovforslaget er det ingen bestemmelser som direkte berører revisors oppgaver og plikter. I § 7-28 er det imidlertid krav om at det i note skal opplyses om revisors godtgjøring og om hvordan denne er fordelt på revisjon og rådgivning.

Som det fremgår av det etterfølgende har dette Utvalg foreslått at revisjonsplikten knyttes opp mot regnskapslovens plikt til å avlegge årsregnskap. Hvem som er pliktige til å avlegge årsregnskap fremgår av forslagets § 1-1.

Når det gjelder årsregnskapsplikten sier Regnskapslovutvalget bl.a. (s. 96-97):

«Bestemmelsene om årsregnskapet ivaretar andre hensyn. Årsregnskapet er et standardisert sammendrag av en spesifikk enhets økonomiske forhold. Å formidle informasjon til sentrale brukergrupper er ­utvilsomt den viktigste funksjonen ved årsregnskapet. I visse sammenhenger er årsregnskapet tillagt viktige sekundære funksjoner, f.eks. rettsvirkninger i forhold til selskapsrettslige bestemmelser. I enkelte tilfeller må det til og med åpenbart være slik at informasjonsfunksjonen er underordnet de selskapsrettslige funksjoner. Opprinnelig var hensynet til beskatningen en selvstendig begrunnelse for regnskapsplikt med bokføring og plikt til å utarbeide årsregnskap. Skattehensyn er ikke lenger selvstendig begrunnelse for plikten til å utarbeide et fullstendig årsregnskap. Det er imidlertid fortsatt av avgjørende betydning for beskatningen at skattelovgivningen kan nytte regnskapslovgivningens periodiserings- og vurderingsregler. Skattelovgivningen bygger således i vesentlig grad på disse grunnleggende regnskapsprinsippene. For beskatningen er det imidlertid ikke vesentlig om anvendelsen av disse prinsippene kommer til uttrykk i et formelt regnskapsmessig årsregnskap.

Når plikt til å utarbeide årsregnskap begrunnes med et behov for å informere andre, det være seg eiere, kreditorer, ansatte, kommunen m.v., er dette i realiteten et argument for et offentlig årsregnskap. I så fall er det logisk at årsregnskapsplikten går hånd i hånd med en plikt til offentliggjøring. En slik logikk finnes i fjerde direktiv, men ikke i gjeldende norske regnskapslovgivning. Mange regnskapspliktige, for eksempel de personlige næringsdrivende, har plikt til å utarbeide et årsregnskap som stort sett kan holdes utilgjengelig for alle andre enn den regnskapspliktige selv. Denne kombinasjonen av årsregnskapsplikt og manglende plikt til offentliggjøring virker lite gjennomtenkt, og bør bare videreføres i de tilfelle det kan påvises at nettopp denne kombinasjonen er berettiget.»

Regnskapslovutvalget har også drøftet om det er naturlig å skille mellom ulike næringer, eventuelt på grunnlag av andre kriterier, når det gjelder plikten til å utarbeide årsregnskap. Regnskapslovutvalget har ikke funnet at dette er tilfelle.

Dette Utvalget slutter seg til det som Regnskapslovutvalget har gitt uttrykk for og mener at det som her er sagt også er av grunnleggende betydning for Utvalgets standpunkt for å knytte revisjonsplikten til årsregnskapsplikten.