2 Generelle bemerkninger

Organisasjonen for økonomisk samarbeid og utvikling, OECD, vedtok den 9. april 1998 en rekommandasjon om tiltak mot skadelig skattekonkurranse. Tiltaket tok i hovedsak sikte på å avvikle skadelige skatteregimer i medlemslandene, men pekte også på behovet for å treffe omforente mottiltak mot tilsvarende skatteregimer i de såkalte skatteparadiser.

Innen utløpet av 2005 var samtlige skatteregimer i medlemslandene som var definert som skadelige etter de vedtatte kriterier endret eller under avvikling, som forutsatt. I mellomtiden var det gjort henvendelser til samtlige jurisdiksjoner som ansås omfattet av kriteriene for å utgjøre et skatteparadis. Det ble her redegjort for OECDs prosjekt og invitert til dialog. Dersom et definert skatteparadis var villig til å åpne for innsyn og effektiv informasjonsutveksling med OECDs medlemsland ville det ikke bli oppført på listen over usamarbeidsvillige skatteparadiser som ville bli gjenstand for mottiltak.

I alt 34 av de 37 jurisdiksjoner som ble definert som skatteparadiser har til nå avgitt en slik politisk bindende erklæring om innsyn og informasjonsutveksling til OECDs generalsekretær. I samarbeid med de første 11 av de jurisdiksjoner som avgav slik erklæring har OECD utarbeidet en modellavtale for effektiv informasjonsutveksling i skattesaker, som forplikter avtalepartene til å utveksle alle relevante opplysninger som anses nødvendige om eierskap og transaksjoner, også fra banker, finansinstitusjoner og advokater og andre rådgivere.

For å etablere det juridiske grunnlag for effektiv informasjonsutveksling må det imidlertid inngås bilateral overenskomst bygget på denne modell med hver enkelt jurisdiksjon, de politiske erklæringer er i seg selv ikke nok.

Dette er en tidkrevende prosess, ikke minst fordi det er tale om små land med begrensede administrative ressurser. De større OECD-land som USA, Storbritannia, Frankrike, Tyskland og Nederland har stått fremst i prosessen og en rekke avtaler er allerede undertegnet.

For å søke å fremskynde prosessen for de nordiske land vedtok Nordisk Ministerråd i juni 2006 å etablere et felles nordisk prosjekt for den tekniske gjennomføringen av forhandlinger om slike avtaler. Det ble i løpet av første halvår 2007 gjennomført slike felles forhandlinger med fire jurisdiksjoner og forhandlinger med en rekke andre jurisdiksjoner er under forberedelse. I alle tilfelle skal forhandlingene resultere i utkast til bilaterale avtaler mellom vedkommende jurisdiksjon og hver av de syv nordiske land, herunder Færøyene og Grønland. Fra norsk side har arbeidet vært ledet av lovrådgiver Per Olav Gjesti, Finansdepartementet.

Den første avtalen som legges fram for samtykke til ikrafttredelse er informasjonsutvekslingsavtalen med Isle of Man, med tilleggsoverenskomster. Etter sin ordlyd avviker utkastet til informasjonsutvekslingsavtale noe fra OECDs modell, men er utformet i tråd med slike avtaler Isle of Man tidligere har fremforhandlet med andre OECD-land og den avtale som er undertegnet med Nederland.

I likhet med den avtalepakke som Isle of Man har inngått med Nederland er det også utformet tre tilleggsavtaler, om unngåelse av dobbeltbeskatning av fysiske personers lønnsinntekter mv, om gjensidig skattefritak for internasjonal skips- og luftfart, samt om gjensidige overenskomstprosedyrer i internprisingssaker. Tilleggsavtalene forutsetter at avtalen om effektiv informasjonsutveksling blir gjennomført, og avtalene vil automatisk bortfalle dersom denne opphører.

Avtalene skal inngås på engelsk. Som vedlegg følger utkastene til de engelske tekstene og norske oversettelser.

Til de enkelte materielle bestemmelser i avtaleutkastene bemerkes:

1. Overenskomst om utveksling av opplysninger i skattesaker.

Artikkel 1 har bestemmelser om overenskomstens virkeområde. I likhet med artikkel 26 i OECDs mønsteravtale for skatteavtaler fastslås her plikten til å innhente og utveksle alle opplysninger som er overskuelig relevante for fastsetting, iligning, innkreving og inndriving av de skatter overenskomsten omfatter. De rettigheter og det vern som tilkommer personer i henhold til lovgivningen eller administrativ praksis i den anmodede part skal fortsatt gjelde, men det skal sikres at effektiv utveksling av opplysninger ikke blir unødig hindret eller forsinket.

Artikkel 2 inneholder en oppregning av hvilke skatter som for tiden omfattes av overenskomsten. Overenskomsten omfatter bare inntektsskatter.

Artikkel 3 inneholder definisjoner av forskjellige ord og uttrykk som forekommer i overenskomsten. Overenskomsten omfatter uttrykkelig norsk kontinentalsokkel. I likhet med våre øvrige skatteavtaler er det fastslått at avtalen ikke får anvendelse på Svalbard, Jan Mayen og de norske biland. De øvrige definisjonene i artikkel 3 følger stort sett OECDs mønsteravtale for dobbeltbeskatningsavtaler, men er betydelig mer detaljert enn denne.

Artikkel 4 angir hvilke regler som skal iakttas når en anmodning om opplysninger skal utformes. Anmodninger skal kun fremmes dersom egne muligheter til å innhente opplysningene er uttømt, men opplysningene skal innhentes selv om den anmodede part ikke selv har behov for dem.

Etter punktene 2 og 3 skal den anmodede part benytte alle relevante midler for å innhente opplysningene, og om ønskelig i form av vitneforklaringer og bekreftede kopier av orginaldokumenter.

Punkt 4 forplikter partene til sørge for at de nødvendige fullmakter foreligger til å innhente opplysninger fra banker, finansinstitusjoner, forvaltere mv, og opplysninger om reelle eierforhold i selskaper, stiftelser og truster mv. Slike fullmakter foreligger i norsk lovgivning, i Isle of Man vil den foreliggende overenskomst få lovs kraft og derved etablere slike fullmakter.

Punkt 5 gir detaljerte regler for hva en anmodning om opplysninger skal inneholde.

Artikkel 5 åpner adgang for representanter for en parts kompetente myndigheter å være tilstede ved skattundersøkelser i den annen part.

Artikkel 6 gir uttømmende regler for når en part kan avslå en anmodning om opplysninger, og tilsvarer punktene 3-5 i artikkel 26 i OECDs mønsteravtale. Artikkelen fastslår at anmodningen må være i samsvar med overenskomsten og at egne muligheter til å innhente opplysningene må være uttømt, for å sikre mot såkalte «fisketurer». Yrkesmessig taushetsplikt er sikret i punkt 2, men et viktig unntak er at et såkalt «legal privilege» ikke kan påberopes generelt av banker, finansinstitusjoner, advokater, forvaltere o.a. som grunn til å nekte å gi opplysninger, for eksempel om innskudd, transaksjoner og eierskap, der slike opplysninger ville kunne innhentes hos andre personer som ikke har slik «legal privilege». Opplysninger for eksempel om hvem som står bak et «postkasseselskap» skal således innhentes, selv om disse befinner seg hos en bank eller en advokat.

Artikkel 7 gir regler om fortrolighet i forhold til utvekslede opplysninger og tilsvarer delvis punkt 2 i artikkel 26 i OECDs mønsteravtale. Av bestemmelsens punkt 2 fremgår det at opplysninger innhentet i medhold av avtalen bare skal benyttes til de formål som fremgår av avtalens punkt 1, med mindre kompetent myndighet i den anmodende part utrykkelig gir sitt skriftlige samtykke til at opplysningene kan benyttes også til andre formål, som for eksempel etterforskning av korrupsjon.

I artiklene 8-12 er det bestemmelser om kostnader, språk, gjensidige overenskomster og ikrafttredelse og opphør. Det følger av ikrafttredelses­bestemmelsen i artikkel 11 at avtalen trer i kraft på den trettiende dag etter at partene har mottatt den siste notifiseringen om at de nødvendige internrettslige prosedyrer for ikrafttredelse er gjennomført. Avtalen får deretter virkning på den samme dato for straffesaker, og for alle andre saker som omfattes av avtalen for inntektsår som begynner 1. januar i året etter det året avtalen trer i kraft.

2. Overenskomst til unngåelse av dobbeltbeskatning av fysiske personer med hensyn til skatter av inntekt

Artiklene 1 og 2 har bestemmelser om overenskomstens saklige anvendelsesområde. I følge artikkel 1 omfatter avtalen fysiske personer som er bosatt (hjemmehørende) i den ene eller i begge parter. Artikkel 2 inneholder en oppregning av hvilke skatter som for tiden omfattes av overenskomsten. Overenskomsten omfatter bare inntektskatt.

Artikkel 3 inneholder definisjoner av forskjellige ord og uttrykk som forekommer i overenskomsten. Overenskomsten omfatter ikke norsk kontinentalsokkel. Arbeid som utføres på kontinentalsokkelen skattelegges derfor fullt ut etter norske regler. I likhet med våre øvrige skatteavtaler er det fastslått at avtalen ikke får anvendelse på Svalbard, Jan Mayen og de norske biland. De øvrige definisjonene i artikkel 3 følger stort sett OECDs mønsteravtale for dobbeltbeskatningsavtaler.

Artikkel 4 definerer uttrykket « person bosatt i en part ». Punkt 2 regulerer situasjonen hvor en fysisk person etter intern lovgivning i de to parter anses for å være bosatt (hjemmehørende) både i Norge og i Isle of Man.

Lønnsinntekter er omhandlet i artikkel 5. Som etter OECDs mønsteravtale tilkommer det den part hvor lønnsmottakeren er bosatt å skattlegge lønnsinntektene med mindre arbeidet utføres i den annen part. I så fall har den part hvor arbeidet utføres rett til å skattlegge inntektene. Det gjelder dog et unntak på bestemte vilkår i artikkelens punkt 2 for kortvarige opphold, den såkalte 183-dagers­regelen. Blant annet er det satt som vilkår for unntaket om skattlegging i den part arbeidet utføres at arbeidsgiver ikke er bosatt i denne part. Unntaket i punkt 2 b) kommer ikke til anvendelse dersom det foreligger arbeidsutleie. Dette er presisert i punkt 3.

Artikkelens punkt 4 gir særlige regler for lønnsarbeid utført om bord i et skip eller luftfartøy drevet i internasjonal fart. Lønnsinntekter fra slikt arbeid skal bare kunne skattlegges i den part hvor arbeidstakeren er bosatt.

Artikkel 6 omhandler styregodtgjørelse. Slike inntekter kan i overensstemmelse med OECDs mønsteravtale skattlegges i den part hvor selskapet er hjemmehørende.

Artikkel 7 fastsetter at artister og idrettsutøvere kan skattlegges i den part hvor slik virksomhet utøves, uansett reglene i artikkel 5 om lønnsinntekt. Artikkelens punkt 2 inneholder en tilføyelse som tar sikte på å sikre at den part hvor artisten eller idrettsutøveren opptrer, har beskatningsrett også hvor vederlaget utbetales til en tredjemann, f.eks. et artistbyrå eller et selskap artisten har opprettet. Reglene i punktene 1 og 2 er i samsvar med OECDs mønsteravtale.

Artikkel 8 omhandler pensjoner. I motsetning til tilsvarende bestemmelse i OECD-mønsteret omhandler denne artikkelen både private og offentlige pensjoner. Pensjoner som betales fra en part til en person bosatt i den annen part kan skattlegges både i den part hvor inntekten skriver seg fra og i den part hvor mottakeren er bosatt, men den skatt som ilegges i kildestaten kan ikke overstige 15 % av ytelsens bruttobeløp.

Artikkel 9 omhandler offentlig tjeneste. Som hovedregel og i samsvar med OECDs mønsteravtale, er den part som utreder godtgjørelsen tillagt beskatningsretten. For så vidt angår lønnsutbetalinger gjelder hovedregelen ikke når de bestemte vilkår i punkt 1 b) er oppfylt, og heller ikke i forbindelse med utøvelse av offentlig forretningsvirksomhet, jf. punkt 2. Offentlige pensjonsutbetalinger omfattes som nevnt av artikkel 8.

Artikkel 10 fastsetter at studenter og lærlinger som er bosatt i den ene parten og som midlertidig oppholder seg i den annen part i anledning sin personlige utdannelse eller opplæring, ikke skal skattlegges i den sistnevnte part av pengebeløp som de mottar til slike formål fra kilder utenfor denne part.

Artikkel 11 gir regler om fremgangsmåten til unngåelse av dobbeltbeskatning. Både Norge og Isle of Man benytter kreditmetoden som metode for unngåelse av dobbeltbeskatning. For Norges vedkommende sier artikkelen innledningsvis at bestemmelsene i skatteloven §§ 16-20 til 16-28 skal kunne gis anvendelse ved beregningen av fradrag i norsk skatt for skatt betalt i Isle of Man. De alminnelige retningslinjer for kreditmetoden er imidlertid inntatt i bestemmelsen og innebærer at Norge, overfor personer bosatt i Norge, kan skattlegge en inntekt også når det av avtalens materielle bestemmelser fremgår at inntekten kan skattlegges i Isle of Man. Norge må imidlertid i den utlignede skatt på den inntekten som kan beskattes i Isle of Man, gi fradrag for den skatt som er betalt i Isle of Man på inntekten, jf. punkt 2 a).

For de inntekter som i henhold til avtalen er forbeholdt Isle of Man å skattlegge skal det i Norge brukes den alternative fordelingsmetode. I punkt 2 b) er det således fastsatt at i den utstrekning en person bosatt i Norge mottar inntekter som i henhold til noen bestemmelser i overenskomsten er unntatt fra beskatning i Norge, så kan inntekten likevel medregnes i beskatningsgrunnlaget, men at det i den beregnede skatten gis et fradrag som tilsvarer den samlede norske skatt som faller på den delen av inntekten som skriver seg fra Isle of Man. Fradraget i norsk skatt skal altså skje med et beregnet beløp, uavhengig om dette beløpet er høyere eller lavere enn det beløpet som faktisk er betalt i Isle of Man.

Artikkel 12 har bestemmelser om fremgangsmåten ved inngåelse av gjensidige avtaler mellom de kompetente myndigheter i de to stater, og artiklene 13 og 14 har bestemmelser om ikrafttredelse og opphør. Som nevnt forutsettes det at avtalen om effektiv informasjonsutveksling blir gjennomført for at denne avtale skal ha virkning, og den vil ellers automatisk bortfalle.

3. Overenskomst til unngåelse av dobbeltbeskatning av foretak som driver skip eller luftfartøy i internasjonal fart.

Overenskomsten fastsetter et gjensidig skattefritak for inntekt fra drift av skip og luftfartøy i internasjonal fart og tilsvarer bestemmelsene om dette i OECDs mønsteravtale. For skipsfartsinntekter følger dette fritaket allerede av skatteloven § 2-37 annet ledd. Overenskomsten har derfor liten praktisk betydning for skatteplikt i Norge, men sikrer skattefritak for norske skips- og luftfartsforetak i Isle of Man.

4. Overenskomst om prosedyrer for inngåelse av gjensidige overenskomster om regulering av internpriser mellom foretak med interessefellesskap

Overenskomsten bygger på prinsippene i artikkel 9 i OECDs mønsteravtale og omhandler foretak med fast tilknytning til hverandre. Bestemmelsen gjelder assosierte selskaper, det vil si mor- og datterselskaper samt selskaper under felles kontroll og ledelse. Den gir skattemyndighetene adgang til å forhøye et foretaks skattbare fortjeneste når denne er redusert som følge av at det i det økonomiske samkvem mellom dette og tilknyttede foretak er anvendt forretningsvilkår som avviker fra dem som ville ha vært avtalt mellom uavhengige foretak under tilsvarende omstendigheter. Når retting foretas i slike tilfeller, skal det anvendte forretningsvilkår for beskatningsformål erstattes med vilkår overensstemmende med den såkalte armlengde-standarden, jf. skatteloven § 13-1. Slik retting ville uten overenskomsten følge direkte av denne bestemmelse.

Imidlertid gir artikkel 3 punkt 2 hjemmel til å foreta en korresponderende retting i den part hvor det annet foretak er hjemmehørende, og punktene og artikkel 4 og 5 gir partene adgang til direkte underretning og inngåelse av gjensidige overenskomster i slike saker. Dette ville på grunn av taushetspliktsbestemmelsene i partenes lovgivning ikke vært mulig uten denne overenskomsten.

Partene skal underrette hverandre når de nødvendige konstitusjonelle krav for at overenskomstene kan tre i kraft er oppfylt. Overenskomstene trer i kraft på datoen for den siste av disse underretninger. Overenskomsten om utveksling av opplysninger i skattesaker vil få virkning for straffbare skattesaker fra denne dato og for andre saker fra og med det skatteår som begynner på eller etter 1. januar i det kalenderår som følger etter det året da overenskomsten trer i kraft. Tilleggsoverenskomstene får virkning fra sistnevnte dato.