5 Konsernbidrag for særskattepliktige selskap

5.1 Innleiing

Etter skatteloven § 10-3 første ledd andre punktum har mottakaren ikkje skatteplikt for den delen av konsernbidraget som givaren ikkje kan trekkje frå avdi det overstig den elles skattepliktige alminnelege inntekta. Dette gjeld ikkje konsernbidrag til eller frå særskattepliktige selskap der givar ikkje kan krevje frådrag etter reglane i skatteloven § 10-2. Slikt konsernbidrag blir dobbelt skattlagt, ved at det er skattepliktig for mottakaren sjølv om det ikkje gir rett til frådrag for givaren.

Omsyna bak reglane om konsernbidrag kan tale for at også konsernbidrag som ikkje gir rett til frådrag på grunn av særreglane for særskattepliktige selskap, burde vere skattefri hos mottakar. Skilnaden som er oppstått mellom særskattepliktige og andre selskap på dette området synest ugrunna og er neppe tilsikta.

I motsetning til utbytte, er konsernbidrag ikkje omfatta av regelen i skatteloven § 2-38 sjette ledd om inntektsføring av tre prosent av inntekt som er skattefri etter fritaksmetoden (treprosentregelen). Konsernbidrag kan til ein viss grad nyttast som alternativ til utdeling av utbytte, og konsern kan dermed bruke konsernbidrag til å redusere verknadene av treprosentregelen. Konsern med særskattepliktige selskap, som i praksis ikkje kan gi eller få konsernbidrag, blir dermed hardere ramma av treprosentregelen enn andre konsern.

Departementet foreslår derfor at konsernbidrag til eller frå særskattepliktige selskap, som ikkje gir rett til frådrag, blir skattefrie for mottakaren.

5.2 Bakgrunn og gjeldande reglar

Ordninga med konsernbidrag blei innført ved lov av 21. desember 1979 nr. 63 i § 15 i aksjeskattelova av 19. juni 1969, med verknad frå og med inntektsåret 1979. Hovudsiktemålet var å gjere skattereglane meir nøytrale i valet mellom å organisere verksemda i konsern eller i eitt stort selskap. Konsernbidragsreglane skulle gi konsern høve til å jamne ut resultata i selskapa i konsernet. Det blei også presisert at skattereglane burde gi konsernet høve til å gjere investeringar i det selskapet kor dette ut frå ei driftsøkonomisk vurdering var mest ønskjeleg.

Eit sentralt omsyn ved innføringa var at konsernbidrag ikkje skulle kunne føre til at skattlegginga etter petroleumsskatteloven blei redusert. Inntekt frå eit skatteområde med høgare skattesatsar skulle ikkje med skattemessig verknad kunne bli overført til eit område med lågare skattesatsar. Konsernbidrag skulle derfor ikkje kunne trekkjast frå i inntekt som blei skattlagt etter reglane i petroleumsskatteloven, jf. Ot.prp. nr. 16 (1979-80) s. 3 og 7.

Aksjeselskap mv. kan yte konsernbidrag til andre selskap i same konsern når morselskapet eig meir enn 90 prosent av aksjane og stemmene i dotterselskapet. Givarselskapet kan krevje frådrag for konsernbidrag som ligg innafor skattepliktig alminneleg inntekt, jf. skatteloven § 10-2 første ledd. Konsernbidrag er som utgangspunkt skattepliktig hos mottakar. Konsernbidrag som givarselskapet ikkje får frådrag for avdi det overstig skattepliktig alminneleg inntekt, er likevel etter skatteloven § 10-3 første ledd andre punktum ikkje skattepliktig hos mottakarselskapet.

Etter andre ledd i skatteloven § 10-2 kan ein ikkje krevje frådrag for konsernbidrag i inntekt som blir skattlagt etter reglane i petroleumsskatteloven. Ein kan heller ikkje krevje frådrag for konsernbidrag til dekning av underskot i særskattepliktig verksemd.

Dersom konsernbidrag til eller frå særskattepliktige selskap likevel blir gitt, gjeld ikkje regelen i skatteloven § 10-3 første ledd andre punktum for slikt konsernbidrag. Dermed har mottakaren i slike tilfelle skatteplikt for konsernbidraget sjølv om givaren ikkje har fått frådrag for det.

5.3 Vurderingar og forslag frå departementet

Etter skatteloven § 10-3 første ledd andre punktum har mottakaren ikkje skatteplikt for den delen av konsernbidraget som givaren ikkje kan trekkje frå avdi det overstig den elles skattepliktige alminnelege inntekta. Ordlyden i bestemmelsen omfattar ikkje konsernbidrag til eller frå særskattepliktige selskap der givar ikkje kan krevje frådrag etter reglane i skatteloven § 10-2.

Skatteloven § 10-3 første ledd andre punktum fikk sin noverande ordlyd frå og med inntektsåret 2000. I forarbeida til lovendringa er vurderinga berre knytta opp til konsernbidrag som ikkje gir rett til frådrag avdi det overstig givarselskapet sitt overskot. Det blei ikkje vurdert om unntaket frå skatteplikt også skulle gjelde for konsernbidrag som givarselskapet ikkje får frådrag for på grunn av reglane i § 10-2 noverande andre ledd om særskattepliktig selskap, jf. Ot.prp. nr. 1 (1999-2000) avsnitt 3.1.

Omsyna bak reglane om konsernbidrag kan tale for at også konsernbidrag som ikkje gir rett til frådrag på grunn av særreglane for særskattepliktige selskap, burde vere skattefri hos mottakar. Omsyna til nøytralitet i valet mellom å organisere verksemda i konsern eller i eitt stort selskap og å kunne investere i det selskapet kor dette ut frå ei forretningsmessig vurdering er mest ønskjeleg, gjeld også for konsern med særskattepliktige selskap.

Bakgrunnen for særreglane om særskattepliktige selskap er å hindre at inntekt frå eit område med høge skattesatsar med skatteverknad skal kunne overførast til eit område med lågare skattesats. Dette omsynet kan ikkje grunngi at konsernbidrag til og frå særskattepliktige selskap, som ikkje gir rett til frådrag, er skattepliktig for mottakaren. Det er derfor vanskeleg å sjå ein god grunn til å handsame konsernbidrag som ikkje gir rett til frådrag på grunn av særreglane om særskattepliktige selskap annleis enn konsernbidrag som ikkje kan trekkjast frå avdi det overstig årets overskot.

Frå 17. oktober 2008 blei det innført ein regel som inneber at tre prosent av aksjeinntekter som er skattefrie etter fritaksmetoden skal inntektsførast (treprosentregelen), jf. skatteloven § 2-38 sjette ledd. Inntektsføringen skal sjåast som ei reversering av tidligare frådratte kostnader som har tilknyting til dei skattefrie aksjeinntektene. Regelen gjeld berre inntekt som er fritatt for skatteplikt etter fritaksmetoden, og dermed ikkje inntekt som er skattefri etter andre reglar, til dømes reglane om konsernbidrag.

Konsernbidrag kan til ein viss grad nyttast som alternativ til utdeling av utbytte. Selskapsrettsleg gjeld dei same grensene for overføring av konsernbidrag som for utdeling av utbytte. Konsern kan dermed bruke reglane om konsernbidrag til å redusere verknadene av treprosentregelen. Konsern med særskattepliktige selskap kan ikkje på same måte nytte konsernbidrag som alternativ til utbytte. Dei blir dermed hardare ramma av treprosentregelen enn andre konsern.

Departementet foreslår derfor at også konsernbidrag som givaren ikkje får frådrag for på grunn av reglane i skatteloven § 10-2 andre ledd, blir skattefrie for mottakaren. Særskattepliktige selskap vil då kunne gi konsernbidrag i staden for utbytte. Ein viser til utkast til endring i skatteloven § 10-3 første ledd.

Ein foreslår at endringa gis verknad for konsernbidrag som vedtas frå og med 2009.

Sidan overskotet fram til innføringa av treprosentregelen har blitt overført som skattefritt utbytte, vil endringa ikkje ha verknader for provenyet. Etter departementet sine vurderingar vil endringa heller ikkje ha monalege administrative verknader.