§ 6-18: Skatteplikt ved arbeidsgivers dekning av kontingent til Den Norske Advokatforening

Vi viser til deres brev av 12. mai 2003 på vegne av lovutvalget for skatterett i Den Norske Advokatforening, og etterfølgende telefonsamtaler høsten 2003. I brevet bes departementet om å vurdere skattespørsmålet vedrørende arbeidsgivers dekning av kontingent til  Advokatforeningen på ny.
 
I brevet vises det til tidligere uttalelser fra Skattedirektoratet og Finansdepartementet, senest ved brev av 12. mars 2003 fra Skattedirektoratet. I brev av 20. februar 2002 fra Finansdepartementet til Skattedirektoratet uttaler departementet følgende:

”Når kontingent til Advokatforeningen mv. ikke er fradragsberettiget for ansatte advokatfullmektiger eller ansatte advokater, må kontingenten behandles som en privatutgift. Dermed blir ikke det vesentlige å se på om medlemsskapet som sådan innebærer fordeler av økonomisk karakter. Det blir heller ikke avgjørende hvem som har størst interesse i medlemsskapet. Arbeidsgivers dekning av private kostnader skal følge bruttometoden, dvs. at dekningen behandles som lønn i alle sammenhenger. Den ansatte vil bli skattlagt for fordelen, og arbeidsgiver vil få fradrag for kontingenten som vanlig lønnsutgift. Dette gjelder selv om arbeidsgiver har en betydelig egeninteresse i at privatutgiften dekkes. …”

Av brevet fra Skattedirektoratet fremgår det at de ikke kan se at det har kommet til nye opplysninger i saken som kan endre det tidligere standpunkt vedrørende dette spørsmålet.

Finansdepartementet kan etter en gjennomgang av korrespondansen i saken, f.o.m. brev fra Thommessen, Krefting, Greve, Lund av 17. februar 1994 t.o.m. brevet fra SKD av 12. mars 2003, ikke se at det har kommet frem nye momenter i saken som foranlediger et endret syn på skatteplikten for arbeidsgivers dekning av kontingent til Den Norske Advokatforening.

Den hovedinnvending som fremføres, synes fortsatt å være at de ansatte advokaters og advokatfullmektigers frivillige medlemskap i Den Norske Advokatforening medfører økonomiske fordeler hovedsakelig bare for arbeidsgiveren, og nærmest er verdiløst for medlemmet selv. Det hevdes at grunnvilkåret om skatteplikt (”fordel vunnet ved arbeid”) da ikke er oppfylt for den ansatte, og at Finansdepartementets motsatte forståelse av skatteloven her er positivt gal. Videre hevdes det at departementet tar grunnleggende feil i sitt utgangspunkt om å tillegge fradragsregler for foreningskontingenter betydning for skatteplikten. Det bestrides ikke at medlemmenes egen fradragsrett for denne foreningskontingenten er begrenset til å gjelde næringsdrivende medlemmer.    

Departementet er forbauset over en slik argumentasjon fra representanter for Advokatforeningen, og ikke minst over anførselen om medlemskapets lave verdi for denne medlemsgruppen i foreningen. For oss er det nærliggende å anta at foreningens generelle virke og betydning også er av bred interesse for de ansatte advokater og fullmektiger. Uavhengig av denne verdivurdering finner vi det likevel påkrevet med en noe mer punktvis forklaring på hvordan skatteloven her må forstås. Det som blir feil i denne saken, er nemlig bl.a. selve spørsmålsstillingen om den økonomiske verdi av de motytelser som et foreningsmedlemskap kan by på.

Punkt 1: Den økonomiske fordel for medlemmet ved et betalt medlemsskap i en forening, uttrykkes ved medlemskontingentens størrelse. Medlemsskapet har en udiskutabel markedsverdi lik kontingenten. Det er uinteressant og stort sett umulig å gå inn i en vurdering av hvilke økonomiske motytelser som medlemsskapet fører eller ikke fører med seg for medlemmet. Det finnes utvilsomt foreninger som overhodet ikke yter økonomiske fordeler til det enkelte medlem. Like fullt vil arbeidsgivers dekning av ansattes medlemskontingent til en slik forening være en skattepliktig fordel for de ansatte. 

For yrkes- og profesjonsforeninger gjelder for øvrig at deres virke og betydning også ofte er til fordel for yrkes- og profesjonskolleger som ikke er medlemmer. Heller ikke dette gir noe grunnlag for å innskrenke den skattemessige verdi av et betalt medlemskap.

Punkt 2: Det fritar ikke for skatteplikt hos den ansatte at arbeidsgiveren ser seg tjent med medlemskapet og tilbyr kontingentbetaling for å få den ansatte til å melde seg inn i foreningen. I hvertfall så lenge medlemskapet er et frivillig valg for den ansatte (adgang til å si nei takk), synes det klart at arbeidsgiverytelsen i form av betalt medlemskap like fullt blir en skattepliktig fordel. Det eksisterer ingen generell regel eller regelpraktisering som sier at arbeidsgivers egeninteresse i den ansattes frivillige medlemskap (eller i de underliggende motytelser som medlemskapet gir) fratar arbeidsgiverytelsen dens karakterer av å være en fordel for den ansatte.  

Temaet kompliseres en del dersom man opphever forutsetningen om frivillighet, altså hvis arbeidsforholdet skulle medføre en arbeidsrettslig gyldig plikt for den ansatte til innmelding i foreningen. Man måtte da vurdere forholdet til skattelovens tjenesteutgiftsbegrep, jf. punkt 3 første avsnitt. Departementet tar ikke endelig standpunkt til dette, men peker på at den omfattende fradragsavskjæringen for foreningskontingent i skatteloven § 6-18 taler imot at en arbeidsavtale om pliktig medlemskap skulle medføre at kontingenten blir en tjenesteutgift som arbeidsgiver kan dekke skattefritt. 

Punkt 3: Skatteplikten for en arbeidsgiverbetaling vil i visse tilfeller begrenses eller falle bort dersom den ansatte har fradragsrett for den type utgift som betalingen gjelder. Dette gjelder dekning av akseptable tjenesteutgifter og (uke)pendlerutgifter, hvor den såkalte nettometode anvendes. Det vil si at bare en overskuddsdekning (utover det fradragsberettigete utgiftsnivå) blir skattepliktig, samtidig som fradragsretten begrenses til å gjelde underskudd (som for tjenesteutgifters del går inn i minstefradraget). Arbeidsgiveren skal her kunne dekke slike kostnader uten fordelsbeskatning og uten arbeidsgiveravgift, og arbeidstakere som ikke oppnår slik arbeidsgiverdekning, skal ha egen fradragsrett.

Denne begrensning av skatteplikten gjelder ikke arbeidsgiverdekning av andre typer helt eller delvis fradragsberettigede utgifter, f. eks. til daglige arbeidsreiser, fagforeningskontingent, organisasjonsgaver, gjeldsrenter m.v.  Den vanlige betegnelse på slike utgifter er privatutgifter, uten hensyn til om de kan sies å ha tilknytning til yrkesaktiviteten eller ikke. Her anvendes den såkalte bruttometode, slik at arbeidsgiverdekningen skattlegges som lønn og den ansatte behandles som om han hadde dekket utgiften selv. 

Punkt 4: Arbeidsgiverdekning av privatutgifter som overhodet ikke er fradragsberettiget for den ansatte, regnes uten videre som lønn. Dette gjelder også utgifter som arbeidsgiveren har en egeninteresse i, jf. punkt 2 ovenfor.

Unntak fra prinsippet om at privatutgiftsdekning er lønn, gjelder bare når lovgiveren har oppstillet positive regler om skattefritak, som da er uavhengige av (manglende) fradragsregler for den ansattes egendekning. Eksempler på slike unntak er utgifter til hjemme-pc, utdanningsutgifter, barnehageutgifter og helsebehandlingsutgifter. 

Punkt 5: Arbeidsgiverdekning av ikke fradragsberettiget medlemskontingent til Advokatforeningen faller etter dette inn under punkt 4 første avsnitt.  Hadde det dreiet seg om en arbeidstakerorganisasjon hvor medlemmene har (begrenset) fradragsrett for egenbetaling av kontingent, ville arbeidsgiverdekningen i stedet ha falt inn under punkt 3 annet avsnitt. I begge tilfeller blir det altså skatteplikt og arbeidsgiveravgiftsplikt som for lønn.

Med hilsen
Thorbjørn Gjølstad
ekspedisjonssjef

Jon Tingvold
avdelingsdirektør

 

Kopi: Skattedirektoratet og Den Norske Advokatforening