§ 2-1 annet ledd: Beskatning av sykepenger som utbetales til grensegjengere

Vi viser til dine to e-poster datert henholdsvis 7. juli 2009 og 18. august 2009 med spørsmål om hvordan en grensegjenger som arbeider i Norge skal skattlegges når vedkommende mottar sykepenger. Vi beklager at det har tatt så lang tid å besvare henvendelsen.

Beskatningen av sykepenger som utbetales til grensegjengere vil variere avhengig av om arbeidstakeren kan anses som bosatt i Norge etter norsk intern rett eller ikke.

En person som oppholder seg i Norge i mer enn 183 dager i en 12 måneders periode, eller i mer enn 270 dager i en 36 måneders periode, anses som skattemessig bosatt i Norge, jf. skatteloven § 2-1 annet ledd. Det følger av punkt 4 i Artikkel VII i protokollen til den nordiske skatteavtalen at grensegjengerbestemmelsene bare kommer til anvendelse dersom arbeidet pågår i et sammenhengende tidsrom på minst 6 måneder. En grensegjenger som arbeider i en heltidsstilling i Norge vil derfor normalt bli skattemessig bosatt her i landet.

Det kan imidlertid tenkes at arbeidet pågår i et sammenhengende tidsrom på minst seks måneder, slik at arbeidstakeren er å anse som grensegjenger, men at vedkommende totalt sett har oppholdt seg i Norge mindre enn 183 dager i løpet av en 12 måneders periode eller mindre enn 270 dager i en 36 måneders periode. Dette vil kunne være tilfelle for en grensegjenger som arbeider deltid i Norge. Arbeidstakeren vil da ikke anses som skattemessig bosatt i Norge.

Finansdepartementet antar at det bare er unntaksvis at grensegjengere ikke er å anse som bosatt i Norge etter norsk intern rett på det tidspunkt det utbetales sykepenger. Vi vil imidlertid gjøre rede for beskatningen av sykepenger i begge tilfellene, dvs. både når arbeidstakerne er skattemessig bosatt i Norge og når de ikke er det.

Arbeidstakere som er bosatt i Norge etter norsk intern rett

Det følger av artikkel VII punkt 1 til artikkel 15 i protokollen til den nordiske skatteavtalen at lønnsinntekten til en person som er bosatt i en svensk eller finsk grensekommune i et land og som arbeider i en grensekommune i Norge, skal være skattepliktig til arbeidstakerens bostedsland.

Artikkel VII punkt 1 i protokollen til den nordiske avtalen gjør unntak fra artikkel 15 med hensyn til hvilket land som har beskatningsretten til grensegjengernes lønnsinntekt. Forståelsen av hva som etter skatteavtalen skal anses som lønn, er derimot den samme i både i artikkel 15 og i artikkel VII i protokollen.

Sykepenger som utbetales i arbeidsgiverperioden anses som lønn etter skatteavtalen. Slik inntekt omfattes av skatteavtalens grensegjengerbestemmelse og skal derfor beskattes i hjemlandet på samme måte som grensegjengerens ordinære lønnsinntekt.

Sykepenger som utbetales utover arbeidsgiverperioden er å anse som offentlige trygdeytelser som hviler på et selvstendig rettsgrunnlag. Slike utbetalinger anses derfor ikke som lønn i henhold til den nordiske skatteavtalen, verken etter artikkel 15 eller artikkel VII i protokollen. Det innebærer at verken artikkel 15 eller artikkel VII i protokollen i skatteavtalen kan anvendes på sykepenger som utbetales utover arbeidsgiverperioden.

Etter den nordiske skatteavtalen vil slike ytelser være omfattet av artikkel 18 om pensjon m.m., herunder offentlige trygdeytelser. Det følger av denne bestemmelsen at utbetalingsstaten har rett til å skattlegge slike ytelser når de utbetales til en person bosatt i en annen stat.

Med ”bosatt” i denne artikkel menes bosatt i henhold til skatteavtalen. Dette er et annet bostedsbegrep enn det som følger av interne skatteregler. Vi går ikke nærmere inn på når en person er bosatt i den ene eller den annen stat i henhold til skatteavtalen. Grensegjengere som etter norsk intern rett er bosatt i Norge, vil imidlertid som oftest anses skatteavtalebosatt i sin hjemstat.

Etter artikkel 18 vil Norge derfor ha beskatningsretten til sykepenger som utbetales utover arbeidsgiverperioden til en grensegjenger som etter skatteavtalen er bosatt i Sverige eller Finland, men som etter norsk intern rett anses som skattemessig bosatt i Norge.

Arbeidstakere som ikke er bosatt i Norge etter norsk intern rett

For sykepenger som utbetales i arbeidsgiverperioden, er løsningen den samme for denne gruppen arbeidstakere som for de bosatte. En slik ytelse skal beskattes i hjemlandet på samme måte som grensegjengerens ordinære lønnsinntekt.

Sykepenger som utbetales utover arbeidsgiverperioden vil også for denne gruppen arbeidstakere omfattes av skatteavtalens artikkel 18 om pensjon m.m., herunder offentlige trygdeytelser. Norge vil derfor etter skatteavtalen ha beskatningsretten til slike ytelser.

Når slike sykepenger utbetales til personer som etter norsk intern rett ikke er skattemessig bosatt her, kan Norge imidlertid ikke utnytte den beskatningsretten vi har etter artikkel 18 i skatteavtalen. Dette skyldes at Norge mangler intern hjemmel til å skattlegge slike ytelser.

Siden Norge på grunn av våre interne regler ikke kan benytte den beskatningsretten vi har i henhold til skatteavtalen til å skattlegge slik inntekt, bestemmer artikkel 26 punkt 2 i avtalen at den stat der skattyteren er bosatt kan skattlegge inntekten i stedet. Grensegjengere som ikke er bosatt i Norge etter norske intern rett, skal derfor skattlegges i sitt hjemland for sykepenger som utbetales utover arbeidsgiverperioden.

Trygdeavgift

Til orientering vil vi nevne at den nordiske skatteavtalen ikke regulerer betaling av trygdeavgift, verken for grensegjengere eller for andre arbeidstakere. Plikten til å betale trygdeavgift (og arbeidsgiveravgift) følger av den interne trygdelovgivningen samt EØS-avtalens artikkel 29 og Rådsforordning (EØF)1408/71.

Med hilsen
Odd Hengsle  e.f.
ekspedisjonssjef
                                                                                        Johanne Rian
                                                                                             lovrådgiver